Аудит операций с дебиторской задолженностью

    Существенность  - вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

    Величина  существенности С может находится в таких пределах: 

0 ≤ С ≤ 1.                                                                     (2.1) 

    Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

    При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать  за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.

    В соответствии с МСА 320 существенной или материальной считается ошибка, которая сама или в совокупности с другими ошибками искажает финансовую отчетность на сумму, составляющую 10% от общего итога отчетности, либо ошибка сама по себе не значительна, но изменяет финансовый результат на противоположный (прибыль на убыток или наоборот). Для расчета уровня существенности аудитор должен выбрать базовую величину и процент от нее, который будет соответствовать величине максимально допустимой ошибки. Выбирая базовую величину, аудитор руководствуется ее значимостью для пользователей бухгалтерской отчетности и относительной стабильностью выбранного показателя. Значимость представляет собой степень влияния данного показателя на решение пользователей. Установив базу расчетов, аудитор определяет процент, который он должен применить. Его величина обычно обратно пропорциональна оценке базы расчета. В большинстве проверок используют следующие значения: от 0,5 до 1 % от стоимости активов; от 1 до 2 % от суммы оборотных или собственных средств; от 5 до 10 % от прибыли после налогообложения; от 0,5 до 3 % от выручки. Но Подольский И.В. считает, что для проверки уровня существенности на предприятии следует использовать другие значения: балансовая прибыль предприятия – 5%, валовой объем реализации без НДС -  2%, валюта баланса, собственный капитал (итог раздела IV баланса) – 10% , 2 % общих затрат.

    Для расчета уровня существенности (приложение К) на предприятии ОАО «Урожайненский КХП» значения берутся из ф. № 1 «Баланс» (приложение Л).

    По  данным таблицы К.1 можно сделать вывод о том, что порог существенности для дебиторской задолженности за товары, работы, услуги составил 15,626 тыс. грн (2%). Это означает, что при суммарной ошибке по этой статье до 15,626 тыс. грн. информация о дебиторской задолженности будет считаться достоверной во всех существенных аспектах. В ином случае она будет являться недостоверной. Также при уровне существенности 1%  ошибка в резерве сомнительных долгов будет существенной, если превысит 68 грн.

    Уровень существенности во многом определяет аудиторский риск. Между уровнем  существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость:

    - чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск;

    - чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск.

    Аудиторский риск  - риск того, что аудитор  выразит несоответствующее аудиторское мнение, если финансовая отчетность содержит существенно искаженную информацию.

    Для того чтобы предупредить риск или  сделать его минимальным, аудитор  должен определить объем информации для исследования. На уровень общего аудиторского риска основное влияние оказывают следующие факторы: объем финансово-хозяйственной деятельности; профессиональная подготовка специалистов; общий концептуальный подход к аудиторской проверке; изменения в нормативно-правовой системе; степень компьютеризации учета; надежность системы, внутреннего контроля у клиента; частота смены руководства и личные характеристики руководителей; число нестандартных для данного предприятия операции.

    Для оценки рисков используется следующая  математическая модель: 

АР=СР*РК*РН,                                                                    (2.2) 

    где АР - приемлемый аудиторский риск (общий риск),

    СР – собственный риск (внутрихозяйственный, присущий, чистый риск),

    РК - риск контроля (контрольный риск),

    РН – риск невыявления (необнаружения, детекционный, процедурный риск).

    Приемлемый  аудиторский риск - это субъективно  установленный уровень риска, который  готов взять на себя аудитор и  который состоит в том, что  в финансовой отчетности будут обнаружены погрешности уже после завершения аудита и представления аудиторского заключения без оговорок. Чем меньше для себя аудитор определяет уровень общего аудиторского риска, тем с большей уверенностью утверждает, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок. Большинство аудиторов считают, что оптимальная величина приемлемого риска не должна превышать 5%. Существует прямая зависимость между приемлемым аудиторским риском и риском необнаружения, а также обратная зависимость между приемлемым аудиторским риском и планируемым количеством подлежащих сбору свидетельств. Допустим, что приемлемый риск составляет 5 %.

    Необходимо  учитывать, что конкретные числовые значения рисков установить трудно, поэтому  на практике чаще применяют словесные  оценки - высокий, низкий, средний.

    Под внутрихозяйственным риском понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

    Внутрихозяйственный риск - уровень риска, установленный  аудитором, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. Большинство аудиторов при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень внутрихозяйственного риска выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания существенной ошибки - на уровне 100%. Этот риск прямо пропорционален количеству свидетельств и обратно пропорционален риску необнаружения. Аудитор для определения величины этого риска по аудиту дебиторской задолженности составляет тест контроля бухгалтерского учета дебиторской задолженности (таблица Н.1).

    Согласно  таблице :

    - Максимальное  количество баллов:           393;

    - Процент  удовлетворительных ответов:  (212/393)*100%= 53,94%;

    - Собственный  риск:                                    100%-53,94%=46,06%

    Таким образом, существует возможность искажения  информации в размере 46,06%

    На  уровень внутрихозяйственного риска влияют особенности отрасли клиента, специфика его деятельности, опыт и квалификация работников бухгалтерии и др.

    Для отдельных видов операций внутрихозяйственный  риск может быть больше в связи  с их сложностью, нетипичностью, противоречиями в законодательстве, возможностью злоупотреблений и др. Для операций с дебиторской задолженностью внутрихозяйственный риск можно оценить как средний (46,06%), т.к. имеется большая вероятность злоупотреблений, мошенничества (списание без оснований и документального подтверждения на общехозяйственные расходы или за счет др. предприятий и т.п.), ошибок в бухгалтерском учёте, неправильного оформления операций и др.

    Под риском контроля (контрольным риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

    Риск  контроля представляет собой:

    - оценку эффективности системы  внутрихозяйственного контроля  клиента с точки зрения ее  способности предотвращать или  обнаруживать ошибки;

    - стремление аудитора установить  эту оценку на уровне ниже максимума (100%), рассматривая это как часть плана аудита.

    Чем менее эффективна система внутрихозяйственного контроля, тем выше уровень риска контроля и аудитор определяет его в 100%.

    Целью внутрихозяйственного контроля является объективное изучение фактического - положения дел на предприятии, выявления тех факторов, условий, которые отрицательно сказываются на выполнении принятых решений и достижений поставленных целей. Внутрихозяйственный контроль должен обеспечить достоверность учета и отчетности на всех стадиях функционирования предприятия.

    Система внутрихозяйственного контроля предприятия  включает в себя методики и процедуры трех основных категорий, которые разрабатывает и использует администрация, чтобы обеспечить достаточную гарантию соответствия целям контроля. Их называют элементами системы внутрихозяйственного контроля. К ним относятся:

    - среда контроля;

    - учетная система;

    - контрольные моменты (процедуры).

    Взаимосвязь трех элементов СВК приведена  в приложении П.

    Как уже говорилось выше, эти элементы содержат множество контрольно-ориентированных методик и процедур. Аудитора волнуют, прежде всего, те из них, которые связаны с выявлением и предотвращением возникновения существенных неточностей в финансовой отчетности.

    Задачи внутрихозяйственного контроля по отношению к дебиторской задолженности приведены в приложении Р.

    При оценке внутрихозяйственного контроля аудитор проводит тестирование и  составляет рабочий документ «Тест  внутреннего контроля», где приведен перечень вопросов (приложение С). Чем эффективнее система внутрихозяйственного контроля, тем ниже фактор риска контроля. Система внутреннего контроля на ОАО «Урожайненский КХП» достаточно эффективная, в данном случае мы риск контроля принимаем за 70%.

    Риск  не обнаружения - риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности при помощи аудиторских процедур, предполагая, что в системе ВХК их не смогли обнаружить и исправить. Риск не обнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска.

    Величина  риска не обнаружения может быть выражена следующим соотношением: 

0 ≤ РН ≤ 1                                                                           (2.3) 

    Риск  не обнаружения определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует  собрать. При низком уровне не обнаружения  аудитор не соглашается брать  на себя большой риск не выявления ошибок из-за недостатка свидетельств. Когда аудитор готов взять на себя большой риск, свидетельств требуется меньше.

    Применяемая модель аудиторского риска имеет  два крупных недостатка:

    - несмотря на все усилия аудитора, как можно лучше составить план аудита, его оценки приемлемого аудиторского риска, внутрихозяйственного риска и риска контроля в значительной мере субъективны и в лучшем случае лишь приближенно отражают реальность. Предположим, что аудитор оценивает риск контроля и внутрихозяйственный риск ниже, чем следовало бы их оценить, зная все факты. Тогда риск необнаружения окажется выше надлежащего, а планируемое количество свидетельств меньше. Чтобы справиться с этой проблемой, большинство аудиторов, проводя измерения, проявляют осторожность или пользуются для обозначения меры терминами типа «низкая», «средняя», «высокая»;

    - модель аудиторского риска - модель планирования, поэтому возможности ее использования при оценке результатов аудита ограничены.

    Таким образом, мы  устанавливаем приемлемый аудиторский риск 5%, СР – 46,06%, риск контроля - 70% (приложение К)

    Исходя  из этого,  риск необнаружения равен:  0,05 / (0,4606 *0,70) = 0,155 или 15,5 %

    При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск не обнаружения.  Чем меньше уровень риска, тем  больше требуется свидетельств.

    После того как будут определены все риски и установлен соответствующий план аудита, компоненты плана по внутрихозяйственному риску и риску контроля не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то записанная для данного участка сумма принимается. Но если аудиторские свидетельства покажут наличие ошибок, превышающих допустимую сумму, то от модели следует отказаться и проделать достаточное количество процедур, чтобы с высокой точностью достоверности идентифицировать и количественно определить существующие ошибки[9].