Аудит бухгалтерской отчетности

1.3. Уровень существенности  определяется как произведение  величины оцениваемого показателя  на принятый сторонами критерий  достоверности.

1.4. Для оценки достоверности  бухгалтерской отчетности за  отчетный период устанавливаются  частные уровни существенности (для  оценки достоверности отдельных  показателей) и общий уровень существенности (для выражения общего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности).

1.5. Частный уровень существенности  устанавливается для каждого  счета рабочего плана счетов  Заказчика и определяется как  произведение наибольшего оборота  по счету за отчетный период  на критерий существенности. Общий  уровень существенности определяется  как сумма частных уровней  существенности.

Описание в договоре требований к качеству аудита позволяет клиенту  защитить свои интересы в суде. На основании  ст. 723 ГК РФ в случаях, когда условия  договора о качестве не выполнены  или имеются иные недостатки, препятствующие использованию результата оказания услуг по целевому назначению, заказчик вправе по своему выбору потребовать:

- безвозмездного устранения  недостатков в разумный срок  или соразмерного уменьшения  установленной за услуги цены;

- если отступления в  работе от условий договора  или иные недостатки результата  работы в установленный заказчиком  разумный срок не были устранены  либо являются существенными  и неустранимыми, заказчик вправе  отказаться от исполнения договора  и потребовать возмещения причиненных  убытков.

В случае если в результате некачественного проведения аудита клиент понес убытки (например, уплатил  штраф по акту налоговой проверки), он может обратиться в аудиторскую  фирму с претензией или сразу  же в суд с иском о взыскании  суммы убытков. Как в ходе рассмотрения претензии, так и в ходе судебного  разбирательства клиент должен доказать следующие обстоятельства:

- факт реального нанесения  убытков;

- причинно-следственную  связь между наличием убытков  и действиями аудитора;

- совершение аудитором  виновных действий, то есть ненадлежащее  качество аудита.

При отсутствии в договоре условий о качестве услуги (определения  общего и частных уровней существенности) доказать, что аудит проведен некачественно, практически невозможно, что исключает  реальную ответственность аудитора за качество оказанных услуг. Однако, как было показано выше, действующее  законодательство все же защищает интересы клиентов аудиторских фирм, если они  сами хотят себя защитить на этапе  подписания договора.

Существует еще одна группа (и самая многочисленная) пользователей  бухгалтерской отчетности, представители  которой не вступают в договорные или иные отношения с аудиторами, то есть неспособны оказывать влияние  на выбор аудитора и условия договора о качестве услуг, однако могут понести  существенный экономический ущерб  вследствие некачественного проведения аудита.

Поскольку аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской  отчетности, как и, собственно, бухгалтерская  отчетность, адресованы неограниченному  кругу лиц (в чем и состоит  функция аудита), существуют пользователи, которые принимают решения на основе анализа публичной бухгалтерской  отчетности или ее отдельных статей. Например, инвестор при решении о  покупке акций той или иной компании, банк при решении о выдаче или невыдаче кредита, органы государственного управления при выделении бюджетных средств той или иной компании для выполнения каких-либо работ для государственных нужд и многие другие пользователи, полный круг которых трудно перечислить. Однако эту группу пользователей действующее законодательство не защищает никак, поскольку отсутствует нормативно установленный критерий достоверности бухгалтерской отчетности. Как правило, именно эта группа пользователей и становится жертвой "черных аудиторов". Защитить информационную, а следовательно, и экономическую безопасность этой группы пользователей может только государство, установив специальным нормативным актом степень допустимых искажений бухгалтерской отчетности (критерий достоверности). Тогда все группы пользователей бухгалтерской отчетности будут равно защищены от недобросовестности или некомпетентности аудиторов, а аудиторы - защищены от необоснованных обвинений в свой адрес. При этом рынок "черного аудита", как и само явление, будет ликвидирован за 2 - 3 года усилиями обманутых пользователей и судов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Предложенная методика оценки достоверности бухгалтерской отчетности позволяет по-другому подойти  к вопросу о регулировании  аудиторской деятельности. В настоящее  время преобладает административный, то есть формально-бюрократический  подход к регулированию аудита, что  признается, пожалуй, всеми, в том  числе Правительством России. Так, А. Крикунов сообщает: "Правительством Российской Федерации было определено, что Минфин России имеет следующие  потенциально избыточные функции регулирования  в области аудиторской деятельности:

- осуществление контроля  за соблюдением аудиторскими  организациями и индивидуальными  аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

- ведение государственных  реестров аттестованных аудиторских  организаций, индивидуальных аудиторов  и учебно-методических центров  в соответствии с положением  о ведении реестров, утверждаемым  уполномоченным федеральным органом,  а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем  заинтересованным лицам;

- организация в установленном  законодательством Российской Федерации  порядке системы аттестации, обучения  и повышения квалификации аудиторов  в Российской Федерации" .

Действительно, бюрократизма у нас хватает. Более эффективным  способом регулирования по общему согласию признается экономический, то есть рыночный способ регулирования аудиторской  деятельности. Как пишет Е. Гутцайт, ведущий научный сотрудник НИФИ Минфина России, "эффективная  борьба с некачественным аудитом  возможна, на наш взгляд, лишь в рамках экономического механизма регулирования  аудита, но там ведущую роль играют не внешний контроль аудиторской  деятельности, внутрифирменный контроль, а штрафные санкции за некачественные проверки со стороны потерпевших  ущерб пользователей аудита, страхование  гражданской ответственности аудитора и другие инструменты экономического механизма" . Далее автор продолжает: "Основное значение в повышении  качества аудита в условиях возможного усиления экономического механизма  регулирования аудита в нашей  стране вплоть до его преобладания над административным с оттеснением  последнего на вспомогательную роль будут иметь штрафные санкции  за некачественный аудит при юридической  возможности подачи иска к аудиторской  организации со стороны любого пользователя аудита" (там же). Однако юридическая возможность, о которой говорит Е.Гутцайт, обусловлена наличием критерия оценки достоверности бухгалтерской отчетности, закрепленного законодательно. Кроме того, наличие такого критерия позволит не только установить реальную ответственность аудиторов за качество аудита, но и дифференцировать ответственность организаций за подготовку недостоверной бухгалтерской и налоговой отчетности. Например, за несущественные ошибки можно освободить от ответственности, а существенные разделить на крупные и особо крупные, разграничив и ответственность за таковые. Никаких объективных причин, не позволяющих государству реализовать этот механизм, не существует.

К сфере государственного регулирования аудиторской деятельности относятся лишь вопросы, регулирующие отношения между аудиторами и  пользователями аудита, то есть обеспечивающие защиту конституционных прав граждан  на получение достоверной экономической  информации.

Конретные технологии аудита во многих случаях являются ноу-хау  или тщательно оберегаемым секретом той или иной аудиторской фирмы, которым она отнюдь не намерена делиться со всеми. Однако сложность аудиторского процесса порождает объективную  необходимость создания профессиональных аудиторских объединений. Именно в  их компетенции и должна находиться разработка технологических стандартов аудита. С точки зрения государственных  органов эта функция является излишней.

Следует сказать несколько  слов о соотношении международных  и национальных стандартов учета  и аудита. Международные стандарты  аудита устанавливаются IFAC (International Federation of Accountants - Международной федерацией бухгалтеров), штаб-квартира которой  находится в Нью-Йорке. Естественно, что руководящие органы этой организации  полностью подконтрольны "большой  четверке". Как говорится, кто  девушку ужинает, тот ее и танцует. Здесь необходимо понимать разницу  между международными и многонациональными стандартами. Многонациональный стандарт означает его применение во многих странах мира. Что касается международных  стандартов, то автору неизвестно, где  на карте мира находится международная  территория и существует ли таковая. В национальных государствах, как  правило, существуют национальные правительства, которые в силу действия национальной конституции несут ответственность  перед гражданами своего государства  за соблюдение и защиту их гражданских  прав и свобод. В частности, в России такая обязанность Правительства  предусмотрена ст. 114 Конституции. В  контексте настоящей статьи обязанностью Правительства России является защита права граждан на достоверную  экономическую информацию. Возникает  вопрос: если в России внедряются международные  стандарты аудита (или учета), то какое правительство несет ответственность  за полноценную защиту прав и свобод граждан России? А где это правительство  находится? Не означает ли внедрение  международных стандартов в учете  или аудите отказ Правительства  России от исполнения конституционных  обязанностей и делегирования их нью-йоркским бухгалтерам? А готовы ли они их принять и дать какие-то гарантии народу России? Может быть, у профессиональной корпорации бухгалтеров  существуют собственные интересы, не совпадающие с интересами большинства  российских граждан? Кто будет защищать граждан России, если корпорация бухгалтеров  будет осуществлять свою деятельности им во вред?

Ссылки на предстоящее  вхождение России в ВТО как  оправдание введения международных  стандартов здесь неуместны, так  как во Франции, старейшем участнике  ВТО, действуют национальные стандарты  как бухгалтерского учета, так и  аудита.

Однако их внедрение должно происходить через изменение  национальных стандартов учета и  аудита, без ущемления прав и законных интересов граждан своей страны, с учетом действующей Конституции  и особенностей национального законодательства.

В заключение будет уместным сказать несколько слов о предстоящей  реформе аудита. Готовящиеся изменения  Федерального закона "Об аудиторской  деятельности" направлены на абсолютную бюрократизацию аудита в России в  ущерб конституционным правам как  аудиторов, так и пользователей  аудита. Поскольку в упомянутом законопроекте  отсутствует даже попытка установить объективные требования к достоверности  бухгалтерской отчетности и качеству аудита, реально он выражает интересы "большой четверки", а не граждан  России. Поскольку ежегодная выручка "большой четверки" превышает 20 млрд долл., законопроект, скорее всего, будет принят вопреки интересам  национальной безопасности России, как  это делалось уже не однажды. Однако даже в случае установления в стране "прайсвотерхаузовского ига" клиенты  аудиторских фирм смогут, руководствуясь методикой оценки достоверности  бухгалтерской отчетности эффективно защититься от некачественного аудита.

Приложение №1

к правилу (стандарту) N 26

ПРИМЕР АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ

Пример В. Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в пункте 19 федерального правила (стандарта) N 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Адресат

Аудитор

Наименование: общество с  ограниченной ответственностью "XXX".

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Лицензия: номер, дата, наименование органа, предоставившего аудиторской  организации лицензию на осуществление  аудиторской деятельности, срок действия.

Является членом (указать  наименование аккредитованного профессионального  аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное  общество "YYY".

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Мы провели аудит прилагаемой  финансовой (бухгалтерской) отчетности организации "YYY" за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно и за период с 1 января по 31 декабря 20(X0) включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" за указанные  периоды состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и  убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и  убытках;