Перспективы развития системы налогового учета в России

     Так, например, в соответствии с пунктами 16-22 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (утв. приказом Минфина России от 09 06.2001 № 44н) организация в приказе  об учётной политике для целей  бухгалтерского учета может выбрать  метод оценки запасов ФИФО. В условиях роста цен применение метода ФИФО позволит показать в отчетности максимально  высокую прибыль от операций с  запасами организации и продемонстрировать максимально высокую оценку остатка  запасов на конец отчетного периода. При анализе отчетности это приведет к получению высоких показателей  рентабельности, платежеспособности и  финансового левериджа.

     При этом в приказе об учетной политике для целей налогообложения в  соответствии с пунктом 8 статьи 254 НК РФ организация может выбрать  метод оценки запасов ЛИФО, что  позволит в налоговом учете получить минимальное значение прибыли от операций с запасами, снизив объем  перечисляемого в бюджет налога.

     В итоге организация получает максимальную прибыль в финансовом учете и  минимальную в налоговом, при  этом платит в бюджет меньше налогов. Однако увечится объем дополнительной работы для бухгалтерии, т.к. придётся постоянно пересчитывать ЛИФО в  ФИФО и обратно.

     Такое замечание является абсолютно обоснованным. Действительно, параллельное ведение  финансового и налогового учета, предполагающих различные методы оценки фактов хозяйственной жизни, означает дополнительную работу бухгалтерии, а  в зависимости от объемов деятельности компании может предполагать и создание новых рабочих мест. Во многих организациях работает либо специалист по налоговому учету, либо целый отдел (департамент) налогового учета, также в зависимости  от объемов деятельности предприятия. И вот здесь как раз и  необходимо будет попытаться оценить  реальные выгоды, которые может получить предприятие, полностью разграничив финансовый и налоговый учет для достижения тех целей, о которых мы говорили выше.

     Если  демонстрация внешним пользователям  отчетности картины финансового  положения компании, отличной от формируемой  правилами налогового учета, приносит организации реальные выгоды в виде дополнительных инвестиций, отсутствия у инвесторов желания изъять "свои" деньги из бизнеса компании, либо просто доверия данным ее финансовой отчетности, если эти реально ощутимые выгоды перевешивают значение дополнительных затрат на организацию бухгалтерского учета, то такая политика в области  соотношения финансового и налогового учета является оправданной.

     Вместе  с тем, обратная описанной ситуация, при которой разделение финансового  и налогового учета не имеет для  предприятия никакого смысла, также  является довольно распространенной на практике. В особенности такое  положение вещей характерно для  предприятий малого и среднего бизнеса, где решения об инвестициях часто  принимаются отнюдь не на основе данных финансовой отчетности. При таком  положении вещей у предприятий  есть возможность максимально сблизить данные финансового и налогового учета. Прежде всего, это может быть достигнуто принятием максимально  схожих между собой приказов об учётной  политике для целей бухгалтерского учёта и учётной политике для  целей налогообложения. Так, в зависимости  от выбора оценки МПЗ (ТМЗ) как в приказе  об учетной политике для целей  бухгалтерского учета, так и в  приказе об учетной политике для  целей налогообложения - выбрать  метод оценки запасов ЛИФО. В этом случае данные бухгалтерского и налогового учета операций организации с  запасами будут полностью идентичны.

     Однако  можно пойти дальше - в приказе  об учётной политике для целей  бухгалтерского учёта закрепить  такие методы учёта конкретных хозяйственных  операций, которые будут соответствовать  методике их (этих операций) налогового учёта.

     Так, например, в соответствии со статьей 318 НК РФ расходы организации на производство и реализацию для целей налогового учета делятся на прямые и косвенные. Прямые расходы согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ "относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены", а "сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода".

     Прямые  расходы подлежат распределению  между суммами остатков незавершенного производства, готовой продукцией на складе, отгруженной, но не реализованной  продукцией, и реализованной за период продукцией, а косвенные расходы  за период в полной сумме списываются  в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

     В учетной политике для целей бухгалтерского учета организации можно закрепить  положение, согласно которому расходы, относимые НК РФ к прямым, будут  учитываться на счете 20 "Основное производство", а косвенные расходы  будут отражаться на счете 26 "Общехозяйственные  расходы".

     При этом в учетной политике организации  для целей бухгалтерского учета  следует выбрать метод списания общехозяйственных расходов, при  котором их сумма в конце отчетного  периода будет списываться записью  по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту  счета 26 "Общехозяйственные расходы".

     В этом случае данные бухгалтерского и  налогового учета расходов организации  на производство и реализацию будут  совпадать между собой.

     И здесь следует помнить о том, что пункт 4 статьи 13 Федерального Закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском  учёте" предоставляет организациям возможность принимать в своей  учетной политике ту методологию  бухгалтерского учета конкретных хозяйственных  операций, которая согласно профессиональному мнению бухгалтера позволяет "достоверно" представить в отчетности картину финансового положения компании. При этом критерии достоверности законом не устанавливаются. Т.е. это будет означать, что достоверной считается картина финансового положения предприятия, соответствующая нормам НК РФ.

     §2.4. Учёт платежей по единому социальному  налогу

     Единый  социальный налог (далее ЕСН) уплачивается в соответствии с гл. 24 НК РФ, нормативными правовыми актами Минфина РФ и  Федеральной налоговой службы.

     Налогоплательщиками налога признаются:

     1) лица, производящие выплаты физическим  лицам:

• организации;
• индивидуальные предприниматели;
• физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;

     2) индивидуальные предприниматели,  адвокаты.

     В целях налогообложения члены  крестьянского (фермерского) хозяйства  приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

     Если  налогоплательщик одновременно относится  к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в п. 1 и 2, он исчисляет  и уплачивает налог по каждому  основанию. Рассмотрим особенности  объектов налогообложения ЕСН по трем пунктам А, В и С.

     А. Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и  третьем п. 1, указанного выше, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые  налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением  вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским  договорам. Объектом налогообложения  для налогоплательщиков, указанных  в абзаце четвертом п. 1, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц. Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

     Б. Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в п. 2, приведенном выше, признаются доходы от предпринимательской  либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с  их извлечением.

     Для налогоплательщиков — членов крестьянского (фермерского) хозяйства (включая главу  крестьянского (фермерского) хозяйства) из дохода исключаются фактически произведенные  указанным хозяйством расходы, связанные  с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства.

     В. Указанные в п. А выплаты и  вознаграждения (вне зависимости  от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если:

• у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;
• у налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

     Налоговая база налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей и  физических лиц, не признаваемых индивидуальными  предпринимателями, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом А (вышеизложенным), начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица — работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

     Исчисление  налоговой базы для других категорий  налогоплательщиков изложено в ст. 237 НК РФ.

     При расчете налоговой базы выплаты  и иные вознаграждения в натуральной  форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном  регулировании цен (тарифов) на эти  товары (работы, услуги) — исходя из государственных регулируемых розничных  цен. При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая  сумма налога на добавленную стоимость, а Для подакцизных товаров  и соответствующая сумма акцизов.

     В соответствии со ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению:

     1) государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов Рф решениями представительных органов местного самоуправления в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам;

     2) все виды установленных законодательством  РФ, законодательными актами субъектов  РФ, решениями представительных  органов местного самоуправления  компенсационных выплат (в пределах  норм, установленных в соответствии  с законодательством РФ), связанных  с:

• возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;
• бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения;
• оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия;
• оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;
• увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;
• возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников;
• трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;
• выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов);

     3) суммы единовременной материальной  помощи, оказываемой налогоплательщиком:

• физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;
• членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) семьи;