Налоговые споры и защита прав налогоплательщиков

    Отсутствие  события налогового правонарушения предполагает доказывание отсутствия совершения лицом соответствующего деяния либо несоответствия совершенных  им действий (бездействия) составу правонарушения. Так, по иску органа государственного внебюджетного фонда о взыскании с организации штрафа за несвоевременную постановку на учет по ст. 116 ответчик доказывал отсутствие события налогового правонарушения тем обстоятельством, что он своевременно обратился к истцу с заявлением о постановке на учет, но его заявление не было принято в связи с непредставлением полного пакета необходимых документов. По искам налоговых органов о взыскании штрафа за неполную уплату налогов по ст. 122 ответчики доказывают факты правильного исчисления и полной уплаты налогов.

    Учитывая  такое обстоятельство, как истечение  сроков давности привлечения к налоговой  ответственности, следует иметь  в виду следующее. Лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности  за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания  налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года. Как указано  в Постановлении ВАС N 5 [6], в контексте ст. 113 НК РФ моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

    Отсутствие  вины лица в совершении налогового правонарушения доказывается с учетом норм ст. 110, 111. НК РФ предполагает учитывать вину лица в форме умысла или неосторожности. При этом вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц (представителей), действия (бездействие) которых обусловили совершение налогового правонарушения. Организация привлечена к налоговой ответственности за несвоевременную постановку на учет в налоговом органе. В суде ответчик заявил, что его вины в совершении правонарушения нет, поскольку государственная регистрация и постановка на учет в налоговом органе и органах государственных внебюджетных фондов были им поручены по договору юридической фирме, которая и должна нести ответственность. С учетом п. 4 ст. 110 НК РФ вина организации в данном случае должна определяться в зависимости от вины юридической фирмы. Если в действиях юридической фирмы имеется умысел или неосторожность в отношении несвоевременной постановки организации на налоговый учет, то с организации будет взыскана налоговая санкция, что не исключает в дальнейшем взыскания этой суммы организацией с юридической фирмы в порядке регресса.

    НК  РФ содержит указание на три конкретных обстоятельства, наличие которых исключает вину лица в совершении налогового правонарушения (ст. 111): совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств; совершение такого деяния физическим лицом, находившимся в момент совершения в состоянии, в котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния; выполнение письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции. На последнем обстоятельстве следует остановиться подробнее.

    Защищаясь против иска о взыскании налоговой  санкции, налогоплательщик вправе ссылаться  на предусмотренные ст. 112 НК РФ смягчающие обстоятельства:

1 Совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных и семейных обстоятельств.

2 Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости.

3 Иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

    Отягчающим  же обстоятельством является повторное  совершение аналогичного правонарушения, т.е. его совершение в течение 12 месяцев  с момента вступления в силу решения  суда или налогового органа о применении налоговой санкции. Следует иметь  в виду, что действующая редакция НК РФ предоставила право учитывать  и применять смягчающие обстоятельства только суду. Налоговые органы таких  прав не имеют (это относится и  к применению отягчающих обстоятельств). Таким образом, налоговый орган, вынося решение о привлечении  к налоговой ответственности, не может самостоятельно уменьшить  или увеличить размер штрафа, но он должен отразить документально (например, в акте проверки) выявленные им обстоятельства, которые могут быть судом расценены как смягчающие или отягчающие.

    При рассмотрении исков о взыскании  налоговых санкций имеет существенное значение соблюдение налоговым органом  срока давности взыскания налоговых  санкций. Этот срок не может превышать  шесть месяцев со дня обнаружения  налогового правонарушения и составления  соответствующего акта.

    Взыскание налоговых санкций за некоторые  правонарушения это тоже пример, относящийся  к искам, предъявляемым налоговыми органами.

    Главой 16 НК РФ предусмотрен ряд составов налоговых  правонарушений и установлена ответственность  за их совершение. На практике, разумеется, не все эти нормы работают одинаково  интенсивно. Наиболее часто налогоплательщики  привлекаются к налоговой ответственности  по статьям 116, 118, 119, 120, 122, 126 НК РФ.

    Правонарушения, предусмотренные этими статьями, можно условно классифицировать на несколько групп в зависимости  от объекта посягательства.

    Во-первых, это правонарушения, связанные с  нарушением установленных налоговым  законодательством сроков совершения определенных действий. Так, установлена  ответственность за несоблюдение следующих  сроков: постановки налогоплательщиков на учет в налоговых органах (ст. 116 НК РФ); представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ); представления в налоговый орган налоговых деклараций (ст. 119 НК РФ).

    Во-вторых, можно выделить правонарушения, связанные  с воспрепятствованием налоговым  органам в осуществлении налогового контроля. К этой группе относимо, в  частности, правонарушение, предусмотренное  ст. 126 НК РФ.

    В-третьих, НК РФ установлена ответственность  за неправильное ведение налогоплательщиком учета и неправильные исчисление и уплату налогов (ст. ст. 120 и 122 НК РФ). [2] 
 
 
 

Глава 2  Порядок разрешения налоговых споров

2.1 Административный  и судебный порядок  защиты нарушенных  прав налогоплательщиков 

    Административный  порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков означает возможность обжалования  актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных  лиц в вышестоящий налоговый  орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. [20]

    В налоговом праве административный порядок  обжалования не имеет  характера обязательной досудебной процедуры, поэтому подача жалобы в  вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права  на одновременную или последующую  подачу аналогичной жалобы в суд.

    Процедурные нормы, определяющие порядок и сроки  подачи жалобы в вышестоящий налоговый  орган или вышестоящему должностному лицу, установлены ст.139 НК РФ.

    При использовании налогоплательщиком административного порядка защиты нарушенных прав обжалование актов  налоговых органов, действия или  бездействия их должностных лиц  осуществляется по административной иерархии – жалоба подается в налоговый  орган (должностному лицу), в чьем подчинении находится налоговый орган или  должностное лицо, допустившее нарушение  законодательства. Следовательно, административный порядок обжалования актов, действий или бездействия налоговых органов  или должностных лиц может  быть многократным.

    Жалоба  налогоплательщика может содержать  несколько фактов, которые нарушают права заявителя.

    Вместе  с тем НК РФ четко различает  подведомственность подачи и рассмотрения жалобы – факты несогласия с актами, действиями или бездействием налогового органа заявляются только в вышестоящий  налоговый орган; жалобы на неправомерное  поведение должностных лиц подаются вышестоящему должностному лицу. Объединение  в одной жалобе требований, подведомственных налоговым органам, с требованиями, подведомственными должностным  лицам этих органов, не допускается.

    Обжалование неправомерности деятельности налоговых  органов или их должностных лиц  осуществляется только в письменной форме. Жалоба должна содержать название и координаты налогового органа или  должностного лица, чьи действия обжалуются, сведения о заявителе, а также  предмет и основания обжалования.

    Налоговым кодексом РФ установлен трехмесячный срок давности (срок обжаловании) для  обращения с жалобой на неправомерные  акты, действия или бездействие налоговых  органов или их должностных лиц. Трехмесячный срок начинает течь со дня, когда налогоплательщик узнал или  должен быть узнать о нарушении своих  прав. [2]

    Срок  давности подачи жалобы может быть восстановлен, но при условии наличия  уважительной причины его пропуска. Если налогоплательщик пропустил срок обжалования актов, действий или  бездействия налоговых органов (должностных  лиц), то он имеет право приложить  к подаваемой жалобе письменное заявление  о восстановлении пропущенного срока  давности, указав причины случившегося. Вопрос об уважительной причине пропуска срока давности и о его восстановлении решается тем налоговым органом  или должностным лицом, которым  жалоба адресована.

    Как правило, уважительной причиной пропуска срока давности признается тяжелая  или длительная болезнь, длительное отсутствие, стечение тяжелых семейных обстоятельств, форс-мажорные обстоятельства. Также к числу уважительных причин могут быть отнесены действия сотрудников  налоговых либо правоохранительных органов, в результате которых были изъяты документы, необходимые налогоплательщику  для подачи жалобы.

    При отсутствии уважительных причин пропуск  трехмесячного срока на обжалование  не дает налогоплательщику права  требовать рассмотрения его жалобы. Такое заявление возвращается обратно. В то же время отказ в восстановлении срока также должностному лицу.

    Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый  орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может на основании своего письменного  заявления ее отозвать. Однако, отзыв  жалобы лишает подавшего ее налогоплательщика  права на повторное обжалование  тех же актов, действий или бездействия в тот же налоговый орган или тому же  должностному лицу. Обращение по иным обстоятельствам осуществляется также в течение трех месяцев со дня, когда заявитель узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

    По  общему правилу обжалование неправомерного проведения налоговых органов или  их должностных лиц не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или  действия. Однако, решение вопроса о приостановлении действия акта нижестоящего налогового органа или действий (бездействия) должностного лица зависит от вышестоящего  налогового органа или должностного лица, принявших жалобу к вышестоящего налогового органа или должностного лица, принявших жалобу к рассмотрению. Если до вынесения мотивированного решения по данной жалобе вышестоящее должностное лицо имеет достаточные основания полагать, что подвергаемые сомнению акты или поступки не соответствуют законодательству Российской Федерации, то оно имеет право приостанавливать действие обжалуемого акта (действия, бездействия) полностью или частично.

    Вышестоящий налоговый орган или вышестоящее  должностное лицо в течение месяца со дня получения жалобы обязаны  ее рассмотреть и принять одно из следующих решений:

• оставить жалобу без удовлетворения;
• отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;
• отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
• изменить решение или вынести новое решение по существу обстоятельств дела.

    О любом из принятых решений в течение  трех дней сообщается лицу, подавшему  жалобу.

    Административный  порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков действует параллельно с судебным. Вместе с тем существует определенная зависимость решения налогового органа (должностного лица) от судебного  решения по аналогичным основаниям, изложенным в жалобе налогоплательщика. По общим процедурным правилам, предусмотренным  НК РФ, налоговый орган (должностное  лицо) вправе рассматривать жалобу и вынести какое-либо решение  по ней до момента вступления в  законную силу решения суда (арбитражного суда) о разрешении спора по обстоятельствам, идентичным в поданной жалобе. В случае, если решение суда вступает в законную силу раньше, чем налоговый орган (должностное лицо) вынесет решение по поданной жалобе, то акт налогового органа не должен противоречить судебному акту. Так при удовлетворении судом требований налогоплательщика налоговый орган обязан признать решение суда правомерным и также вынести решение в пользу заявителя. Рассмотрение налоговым органом (должностным лицом) поданной жалобы после вступления судебного решения в законную силу и вынесение противоположного решения противоречит принципам общеобязательности и неопровержимости вступивших в законную силу судебных актов.