Непрямі податки та їх вплив на фінансово-господарську діяльність підприємства

      В епоху феодалізму спостерігалося послаблення урядової влади, що зменшило роль податків. Більшість населення було закріпачено або знаходилося залежно від своїх поміщиків і не сплачувало податків центральному уряду, та і самі податки здебільшого мали добровільний характер або справлялися у формі внесків при особливих обставинах (викуп короля з полону, посвята синів короля у рицарство, видача дочок заміж та ін.). Серед міського населення основними платниками податків були представники промислових та торгових верств, незалежні від поміщиків і лицарів. Найважливішими державними доходами в цей період були домени (доходи від державного майна) та регалії (казенні державні промисли, в яких держава має перевагу перед підданими) [8].

      У кінці XV - на початку XVI ст. відбулося значне зміцнення урядової влади, формувалася постійна армія, розвивалася внутрішня і зовнішня торгівля, натуральне господарство поступово витіснялося грошовим. Все це стало поштовхом для розвитку і вдосконалення податків. Найбільшого поширення набули податки у вигляді мита, тобто плати за послуги, які держава надавала окремим громадянам (судове мито, мито за переміщення людей і товарів, мито як винагорода за безпеку на дорогах, за устрій доріг, мостів, портів тощо).

      В історії оподаткування (у глобальному масштабі) зазвичай виділяють три етапи. Перший етап - від древнього світу і до початку середньовіччя - це зародження інституту податків, які мали випадковий і тимчасовий характер, справлялися у примітивних формах, дуже часто у натуральному вигляді. Другий етап охоплює XVI-XVIII ст., характеризується становленням феодальних держав, грошових господарств країн, бурхливим розвитком податків, які практично стягувалися за все, що можна: вікна, двері, майно, бороди, спадщину, землю, будинки, товари, прибутки, з холостяків, євреїв, проституток, покійників і т. п.

      Лише в кінці XVIII ст. настає більш цивілізований третій етап розвитку податків. Саме в цей час набувають поширення ідеї про законність і природність обкладання для задоволення державних потреб, обґрунтовуються найважливіші засади оподаткування, такі як рівномірність, визначеність, зручність, дешевизна справляння податків (А. Сміт) [7]. Кількість податків зменшується, вони стають більш одноманітними, держава відмовляється від дріб'язкових зборів, а віддає перевагу тим, які можуть істотно поповнити скарбницю. Відпрацьовуються технічні прийоми збирання податків. Свого найвищого розквіту і вдосконалення податки набувають в умовах ринкового господарства.

      Розвиток непрямого оподаткування призвів до появи податку з обігу (своєрідного універсального акцизу), який у деяких країнах трансформувався в податок з продаж або податок на додану вартість. Відповідно до світової практики непрямі податки, що звичайно називаються податками на споживання, включають три основні види: податок з обігу, податок з продаж, які використовувались у практиці розвинених країн до 1950 р., а потім і податок на додану вартість (ПДВ), що замінив у багатьох країнах перші два види [18].

      Акцизи і ПДВ є найголовнішими з непрямих податків. Акцизом називають різновид непрямих податків на товари і послуги підприємств, що включаються безпосередньо у вигляді надбавки в ціну чи тариф. Акцизи зараховують в ціну продукції, яка йде на продаж, і послуг, тому їх кінцевими платниками виступають споживачі. Діапазон дії акцизів невеликий. Акцизом обкладаються такі товари, як тютюн, спиртні напої, ювелірні вироби, делікатеси, легкові автомобілі, бензин, хутряні вироби, високоякісні вироби з порцеляни і кришталю, килими. З 1999 р. перелік підакцизних товарів скорочено з 36 груп до 15 груп. Подібні товари називають підакцизними. Ставки акцизів диференційовані за товарними групами і видами товарів у широкому діапазоні, від 10 % до 90 %, і можуть періодично переглядатися [12].

      Акцизи поділяються на специфічні та універсальні. Специфічні акцизи включаються в ціни окремих товарів. Здебільшого, це товари, рівень, споживання яких є мало еластичним щодо рівня цін, а також специфічні товари. Найзначнішими специфічними акцизами є акцизи на спиртне, бензин, тютюнові вироби. Універсальні акцизи містяться в цінах на всі товари. Роль їх у формуванні доходної частини бюджету зростає, на відміну від специфічних акцизів.

      Відповідно до чинного законодавства в Україні акцизний збір - не прямий податок на високорентабельні та монопольні товари. Ставки цього податку є більш низькими на товари вітчизняного виробництва і більш високими на імпорті товари. Така диференціація ставок зумовлена політикою держави на підтримку вітчизняних виробників. Механізм нарахування і сплати акцизного збору дуже подібний на механізм нарахування і сплати ПДВ. Однак акцизний збір набагато менше впливає на загальний рівень цін в країні, оскільки термін підакцизних товарів менший, на відміну від ПДВ, яким оподатковуються практично всі товари, роботи і послуги [13].

      Але податок на додану вартість був і залишається одним із основних джерел дохідної частини бюджету. Цей податок охоплює практично усі сторони життєдіяльності не лише суб'єктів підприємницької діяльності, а й інших юридичних та фізичних осіб, що здійснюють операції з продажу товарів (робіт, послуг), які підлягають обкладанню цим податком. Тому особливу увагу ДПА України, зокрема управління податку на додану вартість Головного управління оподаткування юридичних осіб, підлягає питанням застосування чинного законодавства з ПДВ.

      Податок на додану вартість було уведено в Україні з 1 січня 1992 р. згідно із Законом України "Про податок на добавлену вартість" від 20 грудня 1991 р., Декрет Кабінету Міністрів України "Про податок на добавлену вартість", що почав діяти з 1993 p., було підписано 26 грудня 1992 р. З урахуванням доповнень і змін, що вносилися в наступних періодах, указаний декрет регламентував порядок обчислення і сплати ПДВ протягом 1993-1997pp. (до 1 жовтня 1997 p.), і змінив податок з обігу, який діяв в той час в Україні ставкою 18 %. З 1 жовтня 1997 р. порядок обчислення і сплати ПДВ регламентується Законом України "Про податок на додану вартість" від 3 квітня 1997 р. На жаль, податкове законодавство щодо ПДВ є дуже нестабільним. Так, тільки з часу прийняття вказаного Закону і до введення його в дію було прийнято чотири закони, які вносили зміни щодо ПДВ [12].

      Реформування системи оподаткування в Україні з метою її адаптації до ринкових умов господарювання почалось із запровадження податку на додану вартість. Однак, досі не вдалось сформувати оптимальний механізм цього податку, який би при високій фіскальній ефективності забезпечив позитивний регулювальний вплив на економічні процеси, а саме стимулював економічний розвиток, сприяв більш справедливому розподілу податкового тягаря серед виробників і споживачів. Перенесення ПДВ як суто ринкового податку в економіку України, охоплену в кінці минулого століття глибокою економічною кризою, призвело до того, що він не проявив повною мірою свої позитивні якості, а також став причиною багатьох негативних процесів. Однак виникнення окремих проблем неминуче при зміні методів господарювання і переході до нових форм оподаткування. До того ж процес становлення податку на додану вартість ще не завершений, а стабільність в економічному зростанні, яка спостерігається з 2000 р., дає змогу очікувати, що в цих умовах основні негативні риси ПДВ будуть усунені [25].

      Розвиток цього податку в 1992-2009 рр. характеризується постійними змінами законодавчих і нормативних актів пошуками найбільш ефективного механізму оподаткування як з точки зору залучення достатніх доходів до бюджету, так і стимулювання підприємництва.

       1.2 Економічна сутність непрямих податків

      Непрямі податки - податки на товари і послуги, що встановлюються як надбавка до цін на товари або тарифи на послуги і не залежать від доходів платників податків. Непрямі податки включаються виробниками (продавцями) в ціну товару і потім передаються державі. Отже, виробники і продавці виступають у ролі збирачів податків, а покупець – платником непрямих податків.

      На сьогодні найбільш поширеним критерієм розподілу податків на прямі та непрямі є їх перекладність, за яким непрямі податки - це такі, що покладаються на осіб, які перекладають тягар їх сплати на споживачів. Проте загальність і недостатня обґрунтованість такого критерію розподілу є досить зрозумілою, оскільки механізми ціноутворення та калькуляції витрат у більшості випадків дають можливість перекладати усі податки (як прямі, так і непрямі) на споживача.

      Непряме оподаткування розглядається і як складова характеристика опосередкованої оцінки рівня платоспроможності окремих платників податків, яка фактично відображає їх реальні споживчі витрати. Обґрунтовуючи непрямі податки, акцентується увага на тому, що непрямі податки встановлюються в цінах товарів та послуг, а їх розмір для окремого платника прямо не залежить від його доходів. Тому непряме оподаткування здійснюється в момент витрачання, використання доходу або безпосередньо платниками податків, або кінцевими споживачами [10].

      Багатогранність прояву податку потребує виокремлення та поєднання декількох ключових ознак, за якими податок доцільно буде визначати як прямий чи непрямий. Такого підходу дотримуються вітчизняні фахівці І. Лютий, А. Дрига та М. Петренко [9], які класифікують податки як прямі чи непрямі за критеріями перекладності податкового зобов'язання та платоспроможності платника. Відповідно, на їх думку, непрямі податки слід трактувати як податки, що встановлюються у ціні товарів та послуг, і їх розмір для окремого платника визначається величиною споживання і прямо не залежить від його доходів. Погоджуючись із зазначеним підходом щодо визначення непрямих податків, зауважимо, що характеристика зазначених критеріїв потребує певного уточнення. По-перше, необхідно акцентувати увагу не на встановленні непрямих податків у цінах товарів та послуг, а на формі їх включення до ціни. Можливі два варіанти такого включення - у формі самостійної складової ціни та у формі частини об'єкта оподаткування, який є складовою ціни товару чи послуги.

      Тому виваженою є позиція поєднання декількох критеріїв для класифікації податку як прямого і відповідно непрямого. Одним із таких критеріїв має бути форма включення податків до ціни [13]. Тобто при непрямій формі податки включаються до ціни продукції чи послуги безпосередньо як окрема складова, а при прямій формі - як складова бази оподаткування.

      Наступний критерій має бути пов'язаний з об'єктом оподаткування (капітал, споживання, дохід). Відповідно таким критерієм можна виокремити обов'язковість події реалізації товару чи перетину митної території країни. Тобто при непрямій формі оподаткування виникнення зобов'язання розраховувати податковий платіж до бюджету має прямо корелювати з реалізацією продукції, товарів чи послуг.

      На рівні підприємства витрати по сплаті будь-якого податку (як непрямого, так і прямого) так чи інакше будуть перекладені на виручку від реалізації. Але щодо непрямих податків, то такий взаємозв'язок матиме обов'язковий (прямий) характер.

      Сутність непрямого оподаткування виявляється у системі перерозподілу фінансових ресурсів між кінцевими споживачами і державою, проміжною ланкою в якій виступають суб'єкти господарювання. Останні у випадку, коли вони виступають кінцевими споживачами, сплачують податки до бюджетів. В інших випадках вони фактично є посередниками, що забезпечують практичний розрахунок та зібрання коштів з кінцевих споживачів та їх перерахунок до бюджету. Еволюційність регулювання господарської діяльності, розвиток систем обліку та контролю, запровадження нових різноманітних порядків реалізації продукції обумовили відповідне ускладнення механізмів справляння кожного з податків, а тому загальні відмінності між прямими та непрямими податками поступово стають все більш спірними [17]. Це означає, що податки повною мірою інтегруються у єдину систему оподаткування в державі.

      Виходячи з вищенаведених підходів до розподілу податків на прямі та непрямі підтверджується те, що непрямі податки - це податки на споживання. Вони впливають на продукцію, а не на самих платників податків, і їх називають податками з продукції та послуг.

      На доцільність такого підходу вказує і В. Андрущенко, зазначаючи, що запропонований та прийнятий у країнах ОЕСР розподіл податків на п'ять груп (податки на доходи і прибутки, внески до фонду соціального страхування, податки на власність, податки на товари і послуги, інші податки) можна розцінити як раціональне досягнення фінансової думки. Такий розподіл податків вдало співпадає із загальноприйнятим іменуванням податків за об'єктом оподаткування і справедливо замінює собою безсистемну дихотомію прямих/непрямих податків, що на сьогодні не витримує критики.

      З практичної точки зору класифікація податків за більшістю критеріїв (зокрема, прямі/непрямі) не несе конструктивного впливу на їх ефективність справляння і не є визначальною у формуванні податкової політики у системі державних фінансів держави. Важливими є «персональні» особливості окремих податків та їх взаємовплив. Тим більше, що у сфері оподаткування споживання на сьогодні відбулася найбільш вагома реформація, пов'язана із запровадженням та стрімким розширенням використання податку на додану вартість, який деякі фахівці називають «гібридним», змішаним типом податку, котрий поєднує риси і прямих, і непрямих податків [7].