Роль внутреннего аудита в системе управления экономическим субъектом

Анализ приведенных  выше определений внутреннего аудита, а также основных элементов системы  внутреннего контроля, позволяет  определить внутренний аудит как  действенное, многофункциональное (интегрированное) средство контроля, организованное руководством экономического субъекта, призванное обеспечить эффективность всей системы внутреннего контроля и оптимизацию принимаемых управленческих решений.

Прежде чем  определить целесообразность организации  внутреннего аудита в рамках любого экономического субъекта, необходимо понять его основную цель, от достижения которой зависит эффективность его функционирования.

Так как внутренний аудит является составляющим элементом  системы внутреннего контроля, то его стратегическая направленность должна быть прежде всего адекватной целевым установкам этой системы.

Если исходить из данного утверждения, то необходимо учитывать то обстоятельство, что  цель системы внутреннего контроля представляет собой обеспечение  процесса управления экономическим  субъектом  разнообразными, надлежащим образом обработанными и проанализированными как внутренними, так и внешними информационными потоками, необходимыми для достижения стратегических целей функционирования экономического субъекта.

По этой причине  цель внутреннего аудита на современном этапе развития экономических отношений можно определить как многофункциональное содействие системе управления экономическим субъектом в реализации эффективного функционирования системы внутреннего контроля и, как следствие, оптимизацию принимаемых управленческих решений.

В то же время  цель есть не что иное, как осознанный ориентир, к которому стремятся в  процессе какой-либо деятельности. Однако для достижения данного ориентира  необходимо решить целый комплекс различных вопросов, которые обычно называют задачами. Другими словами, для достижения выбранной цели необходимо решить целый круг задач, от правильной постановки и реализации которых зависит прежде всего эффективность достижения этой цели. Исходя из этого, для достижения цели внутреннего аудита на первом этапе необходимо сформулировать его основные задачи.

На современном  этапе целевая установка внутреннего  аудита сместилась с контрольно-подтверждающей к контрольно-регулирующей что, в  свою очередь, коренным образом изменило характер и масштабы решаемых им задач, которые можно сформулировать следующим образом:

• регулярный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и его филиалов;
• контроль своевременности и полноты отражения финансово-хозяйственных  операций в бухгалтерском учете;
• контроль за сохранностью имущества экономического субъекта и его филиалов;
• контроль за расчетно-платежной дисциплиной;
• контроль за соблюдением законодательства и иных нормативно-правовых актов;
• контроль за своевременностью расчетов с бюджетом разных уровней и внебюджетными фондами;
• выявление или предотвращение и контроль за исправлением искажений в учетной информации вследствие непреднамеренных ошибок и злоупотреблений;
• проверка учета затрат на производство, полноты и правильности отражения выручки от реализации продукции, работ (услуг), а также формирования финансовых результатов экономического субъекта и его филиалов;
• оценка степени эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта и его филиалов;
• контроль за соблюдением политики экономического субъекта и обеспечение эффективности его финансово-хозяйственной деятельности;
• анализ финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и его филиалов;
• оценка экономической безопасности;
• оценка инвестиционных и иных экономических проектов;
• выявление и мобилизация имеющихся резервов ограниченных ресурсов;
• консультирование персонала экономического субъекта и его филиалов по всем аспектам, входящим в компетенцию внутреннего аудита;
• научные разработки и подготовка методических рекомендаций и пособий по бухгалтерскому учету и иным, входящим в его компетенцию, направлениям;
• компьютеризация бухгалтерского учета, подготовки и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, расчетов по налогообложению, финансовому и экономическому анализу и прочим направлениям, входящим в компетенцию внутреннего аудита экономического субъекта;
• контроль исполнения решений по устранению выявленных искажений и иных недостатков;
• оценка степени надежности информации, предоставляемой системе управления;
• организация служебных расследований по различным чрезвычайным происшествиям и обстоятельствам;
• взаимодействие при необходимости с внешними аудиторами, представителями налоговых и иных контролирующих органов.

Приведенный, хотя и не претендующий на полноту, перечень задач, стоящих перед внутренним аудитом, может меняться в зависимости  от возникающей необходимости в  процессе управления. В то же время  его разнообразие подтверждает многофункциональные возможности внутреннего аудита. При этом все эти задачи можно объединить в обобщенное понятие. Иными словами, задачей внутреннего аудита на современном этапе его развития является обеспечение процесса управления экономическим субъектом достаточной и уместной контрольно-регулирующей информацией, позволяющей принимать наиболее эффективные управленческие решения, а также оперативно и своевременно проводить корректировку ранее принятых решений.

При этом под  достаточностью следует понимать полноту  информационных потоков, а под уместностью - их достоверность.

Так как цель и задачи какой-либо деятельности характеризуют  главным образом лишь ее основную направленность, то для более глубокого  понимания сущности этой деятельности важно определить основополагающие принципы, на которых она базируется.

По этой причине  следующим, не менее важным аспектом, определяющим условия функционирования внутреннего аудита, является установка  и характеристика тех принципов, которые предопределяют его особенность  и требования, предъявляемые к нему со стороны системы управления экономическим субъектом.

В официальных  российских законодательных и нормативных  актах в области аудита внутренний аудит регламентируется только в  Правилах (стандартах) аудиторской  деятельности и при этом лишь для целей оценки внешним аудитором системы внутреннего контроля экономического субъекта.

Теоретические исследования ученых и практический опыт аудиторов стран с развитой рыночной экономикой в области выработки  и применения основополагающих фундаментальных принципов аудита определяют их как этические правила, нормы или принципы [1,7 и др.], соблюдение которых позволяет повысить степень доверия к результатам аудиторской деятельности заинтересованных в ней пользователей.

К этим принципам  относят: независимость, честность, добросовестность, объективность, конфиденциальность, профессиональную компетентность, профессиональное поведение.

Несмотря на то, что данные этические нормы  практически выработаны международными профессиональными аудиторскими организациями, в частности Институтом внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors), образованным в 1941 году в США, однако в российской практике первостепенное значение они получили лишь применительно к внешнему аудиту, что подтверждается также отсутствием до настоящего времени централизованной политики развития внутреннего аудита как одного из составляющих элементов аудиторской деятельности.

По этой причине  на начальной стадии становления  национального российского внутреннего  аудита наиболее приемлемым является изучение и адаптация международного опыта.

Известно, что  основополагающим принципом, на котором  строится аудиторская деятельность, является принцип независимости. В  традиционном понимании данный принцип  предполагает обязательное отсутствие у аудитора при формировании его мнения как какой-либо заинтересованности в делах экономического субъекта, так и зависимость от системы управления этого субъекта. Однако внутренний аудит, являющийся элементом системы внутреннего контроля, не может претендовать на вышеуказанную независимость и, как следствие, его независимость носит относительно ограниченный характер.

По этой причине  функционирование внутреннего аудита, исходя из принципа независимости, должно базироваться на особом организационном  статусе службы внутреннего аудита. Иными словами, служба внутреннего аудита должна быть независима от организационной структуры, чью деятельность она аудирует. При этом важно не допускать вмешательства любых лиц в определение объема аудита, в проведение аудиторских проверок, а также формирование выводов и отчетных форм.

Кроме того, представляется необходимым исключить материальную зависимость внутренних аудиторов, аудирующих то или иное направление  деятельности экономического субъекта, от результатов этой деятельности.

Важным условием, способствующим повышению уровня независимости внутреннего аудита, является исключение из его функций ответственности за организацию и проведение тех или иных корректировок управленческих решений, которые возможны после выявления тех или иных отклонений.

Кроме того, следует  исключать возможность участия  внутреннего аудитора в аудировании  того направления деятельности экономического субъекта, в котором он мог являться непосредственным исполнителем.

Примером  может служить участие внутреннего  аудитора в восстановлении какого-либо сегмента бухгалтерского учета. В этом случае аудитор не должен проводить проверку данного сегмента.

В то же время  в задачи внутреннего аудита входит консультирование персонала экономического субъекта по всем аспектам, входящим в его компетенцию.

По этой причине  наиболее приемлемым является участие  в работе службы внутреннего аудита нескольких квалифицированных в  этой области специалистов.

Принцип честности  представляет собой, не честность в  обычном понимании этого слова, а, скорее, соблюдение внутренним аудитором его профессионального долга и общих норм морали, а также истинности в выражении своих суждений. Соблюдение данного принципа предопределяет доверие окружающей среды к деятельности  всей службы внутреннего аудита.

Следующим принципом, который тесно взаимосвязан с принципами независимости и честности, является принцип объективности, который требует от службы внутреннего аудита беспристрастного и свободного от личных интересов и конфликтов сторон подхода к проведению аудирования любого направления деятельности экономического субъекта. По данному принципу внутренний аудитор не должен умышленно искажать существующие факты и формировать свое мнение, учитывая мнение других лиц.

Принцип добросовестности предполагает обязательность проведения внутреннего аудита, основываясь на ответственном отношении аудитора к своим профессиональным обязанностям и выполнении своих функций с определенной должной тщательностью, внимательностью и оперативностью. В то же время данный принцип не может гарантировать абсолютной точности результатов аудирования, он лишь уменьшает степень информационного риска, под которым понимается риск того, что любая информация, подвергаемая аудиту, несет в себе некоторую неопределенность, то есть ряд искажений, возникающих вследствие тех или иных объективных и субъективных факторов.

Так как задачи, решаемые службами внутреннего аудита, затрагивают практически все  области деятельности экономического субъекта, то информация, входящая в  информационные потоки, исследуемые  этими службами, носит закрытый или, точнее сказать, конфиденциальный характер как для внешней среды, так и для ряда служащих субъекта, которым по роду их деятельности закрыт доступ к подобной информации.

К такой информации, например, можно отнести прогнозные показатели реализации или продаж, смету на новую продукцию или услуги, затраты на рекламу, маркетинг, защиту электронной информации и прочее.

Если исходить из принципа независимости, то службу внутреннего аудита можно представить  как стороннюю структуру, получившую доступ к такого рода конфиденциальным информационным потокам, что накладывает на нее некоторые функции  сохранения конфиденциальности.

Согласно существующему  определению принципа конфиденциальности <...аудиторы (аудиторские организации) обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудиторской деятельности, и не вправе передавать эти документы или копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам либо разглашать устно содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации> [12, с.296].

Исходя из данного  определения, внутренний аудитор обязан соблюдать принцип конфиденциальности как при хранении им архива рабочих документов, так и при взаимоотношениях со штатными сотрудниками экономического субъекта и внешней окружающей средой. Иными словами, каждый сотрудник службы внутреннего аудита обязан сознавать все последствия несанкционированного разглашения какой-либо информации, связанной с деятельностью экономического субъекта.

Принцип профессиональной компетентности предполагает выполнение внутренними аудиторами своих заданий  на должном профессиональном уровне. При этом сама структура внутреннего аудита должна обладать в своей совокупности знаниями и навыками, необходимыми для осуществления своей роли в системе управления экономического субъекта.

Данный принцип  предполагает необходимость постоянного  повышения профессионализма всех сотрудников службы, что обусловлено постоянным изменением условий финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, а также нормативно-правовой базы, являющейся основой функционирования внутреннего аудита.

Опираясь на опыт ученых и специалистов в области аудита стран с развитой рыночной экономикой, следует иметь в виду, что для более эффективного достижения требований данного принципа необходимо не только постоянное повышение знаний всеми сотрудниками службы внутреннего аудита, но и постоянный контроль качества всех аспектов их работы, позволяющий стимулировать повышение профессионализма всей службы. При это необходимо проводить как самооценку работы аудиторов, так и независимую оценку их деятельности и знаний со стороны лиц, не являющихся сотрудниками экономического субъекта.

И наконец, последним  из фундаментальных принципов аудита в целом и внутреннего аудита в частности является принцип  профессионального поведения.

Несмотря на то, что система управления экономическим  субъектом ожидает от внутреннего аудита безошибочных результатов его деятельности, однако, постоянно следует помнить, что внутренние аудиторы не могут гарантировать абсолютной точности своих выводов и рекомендаций.

В то же время  любой аудитор, в том числе  и внутренний, должен соблюдать приоритет интересов той социально-экономической системы, которой он служит, и поддерживать высокую репутацию своей профессии. При этом его ответственность:

• за неосмотрительную, в разумных пределах, оценку объемов работ, необходимых для достижения поставленных перед ним целей;
• за субъективную оценку сложности, существенности или значимости тех или иных аспектов, в отношении которых он формирует свои выводы;
• за оценку адекватности и эффективности управления рисками, а также систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• за вероятность существенных ошибок;
• за понесенные затраты на предоставляемую проаудированную информацию для системы управления экономическим субъектом, превышающие возможные экономические выгоды от управленческих решений, сформированных не ее основе, - должна быть адекватной возможным последствиям в пределах его компетенции.