Учет внешнеторговых посреднических операций

      На  основании ст. 1001 ГК РФ комитент обязан, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, возместить комиссионеру расходы, понесенные им при исполнении договора комиссии (например, перевозка и хранение товаров до и после границы РФ, таможенные пошлины и сборы, акцизы, комиссионные за банковские переводы, таможенное оформление, курсовые разницы и т. п.). Расходы, связанные с исполнением контракта, распределяются между обеими сторонами в соответствии с условиями контракта.

      При получении экспортной выручки (когда по условиям контракта не предусмотрен аванс, предоплата) в учете комитента в связи с уменьшением или увеличением курса валюты, установленного Банком России на дату возникновения дебиторской задолженности (дату перехода права собственности к покупателю) и дату получения денежных средств от покупателя, может возникнуть отрицательная или положительная курсовая разница. Она тоже является возмещаемой статьей расхода.

      Одновременно  в учете комитента отражается пересчет задолженности перед комиссионером за оказанные услуги по договору комиссии. Из-за изменения курса иностранной валюты на дату возникновения кредиторской задолженности перед комиссионером (дату исполнения поручения) и дату погашения данной задолженности (дату получения денежных средств от комиссионера за вычетом суммы комиссионного вознаграждения) по счету учета расчетов с комиссионером возникает положительная или отрицательная курсовая разница. Возникающие курсовые разницы по мере их принятия к бухгалтерскому учету зачисляются в состав прочих доходов или расходов.

      В целях налогообложения прибыли  курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов и расходов.

      При реализации товаров на экспорт применяется налоговая ставка 0%. Применение налоговой ставки при экспорте через посредника происходит, так же как и обычный экспорт товаров. Однако все же имеется ряд особенностей в части состава предоставляемых подтверждающих документов.

      При реализации продукции на экспорт через комиссионера по договору комиссии для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) договор  комиссии, договор поручения либо агентский договор экспортера с посредником (или его копия);

2) контракт (копия контракта) посредника, осуществляющего экспорт товаров, с иностранной организацией;

3) банковская выписка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного покупателя на счет экспортера или посредника в российском банке. Если с комиссионером рассчитался не сам покупатель, а третье лицо, тогда в налоговую службу, помимо выписки банка, нужно представить договор поручения по оплате экспортных товаров, заключенный между иностранным покупателем и организацией, уплатившей вам деньги. Если контракт был оплачен наличными деньгами, то в налоговую инспекцию нужно сдать копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих внесение денег в кассу налогоплательщиком или посредником, а также банковскую выписку, подтверждающую внесение денег на расчетный счет. При осуществлении деятельности, разрешающей не зачислять валютную выручку на счет в банке, в налоговую инспекцию следует представить соответствующее разрешение;

4) ГТД  (ее копия) и копии транспортных, товаросопроводительных документов. Требования к этим документам  такие же, как и при экспорте  товаров. Если товары помещены под таможенный режим свободной таможенной зоны, то в налоговую инспекцию дополнительно необходимо сдать контракт с резидентом свободной экономической зоны и копию свидетельства о его регистрации.

      Суммы НДС, уплаченные комитентом (удержанные комиссионером) в составе комиссионного вознаграждения, подлежат вычету из суммы НДС, которую комитент должен уплатить в бюджет, только при представлении в налоговые органы соответствующих документов.

      Налоговой базой по налогу на добавленную стоимость для посредника является сумма его вознаграждения. При этом суммы, полученные комиссионерами от покупателей товаров, работ, услуг (за исключением сумм, причитающихся им в виде вознаграждений или любых иных доходов), в налоговую базу не включаются. При определении налоговой базы по НДС выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России, пересчет осуществляется на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, то есть либо на дату предоплаты, либо на дату отгрузки.

      У комитента общая методика отражения в бухгалтерском учете экспортных операций с участием российского посредника в расчетах выглядит следующим образом:

1. Товаро-транспортная  накладная, акт приема-передачи.

Отгружен  товар на экспорт по договору комиссии:

Дт 45 «Товары отгруженные»

Кт 10 «Материалы, 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».

      Согласно  Плану счетов бухгалтерского учета  отгруженная экспортная продукция, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, учитывается на счете 45 «Товары отгруженные».

      Момент реализации (передачи вещи) определяется моментом перехода права собственности на товар от поставщика к покупателю. Этот момент определяется партнерами по сделке при заключении контракта.

2. Инвойс и документ, подтверждающий переход права собственности от поставщика к покупателю (коносамент, накладная, акт приема-передачи и др.), извещение комиссионера о реализации товара.

Отражается  сумма выручки от реализации экспортной продукции:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 90/1 «Выручка».

      В случае последующей оплаты экспортного товара рублевый эквивалент контрактной его стоимости определяется по официальному курсу ЦБ России на дату перехода права собственности. В случае предоплаты стоимость экспортных товаров формируется следующим образом:

1) часть  товаров, оплаченная авансом,  признается в бухгалтерском учете  в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату выплаты аванса;

2) часть,  оставшаяся неоплаченной, отражается в учете в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату, когда ценности приняты организацией к бухгалтерскому учету.

3. Извещение  комиссионера о реализации товара.

Произведен  взаимозачет задолженности между комитентом и комиссионером на сумму выручки от экспорта товара:

Дт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»

Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

4. Справка  бухгалтерии.

Списана фактическая себестоимость отгруженных и проданных объектов экспорта:

Дт 90/2 «Себестоимость продаж»

Кт 45 «Товары отгруженные»

5. Выписка  из транзитного валютного счета. 

Зачислена на транзитный валютный счет экспортная выручка минус комиссионное вознаграждение, перечисленная комиссионером:

Дт 52/1.1 «Валютные счета»

Кт 76 «Расчеты с комиссионером».

      Рублевый  эквивалент контрактной стоимости экспортного объекта оценивается по официальному курсу ЦБ РФ на дату зачисления выручки на транзитный валютный счет.

6. Справка  бухгалтерии.

Определена  и отражена курсовая разница по счету 76 «Расчеты с комиссионером»:

      - положительная:

Дт 76 «Расчеты с комиссионером»

Кт 91/1; «Прочие доходы»

      - отрицательная:

Дт 91/2 «Прочие расходы»

Кт 76 «Расчеты с комиссионером».

7. Акт  выполненных работ, счет-фактура. 

Начислено комиссионное вознаграждение комиссионеру:

Дт 44 «Расходы на продажу»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» – на стоимость услуги;

Начислен  НДС:

Дт 19/3 «НДС по приобретенным ценностям»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»

8. Отчет  комиссионера.

Возмещаемые расходы относятся на соответствующие счета:

- доставка  экспортного товара (при наличии соответствующего условия в контракте):

Дт 44 « Расходы на продажу»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» – на сумму услуги;

- НДС;

Дт 19/3 «НДС по приобретенным ценностям»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» – на сумму таможенного оформления экспортного товара:

Дт 44 « Расходы на продажу»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» – на сумму услуги;

НДС;

Д сч. 19/3 К сч. 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» – на сумму

- таможенные  пошлины: 

Дт 44 « Расходы на продажу»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»;

- таможенные  сборы: 

Дт 44 «Расходы на продажу»

Кт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером».

9. Справка  бухгалтерии. 

Списаны расходы, связанные с экспортом:

Дт 90/2 «Себестоимость продаж»

Кт 20 «Основное производство» 44 «Расходы на продажу» и др.

10. Справка  бухгалтерии. 

Выявляется  и отражается финансовый результат от экспорта собственной продукции:

- прибыль: 

Дт 90/9 «Прибыль/ убыток от продаж»

Кт 99 «Прибыли и убытки»;

- убыток:

Дт 99 «Прибыли и убытки»

Кт 90/9 «Прибыль/ убыток от продаж».

11. Платежное  поручение и выписка с расчетного  счета. 

Перечислено посреднику в оплату возмещаемых  расходов:

Дт 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» 

Кт 51 «Расчетные счета»

      У комиссионера общая методика отражения в бухгалтерском учете экспортных операций с участием российского посредника в расчетах выглядит следующим образом:

1. Товарно-транспортная  накладная, акт приема-передачи.

Отгружен  товар на экспорт по договору комиссии:

Дт 004 «Товары, принятые на комиссию».

      Сумма операции отражается и в валюте контракта, и в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ на дату отгрузки.

2. Поручение и выписка из расчетного счета.

Перечислены следующие платежи:

- вывозная  таможенная пошлина: 

Дт 76 субсчет «Таможня»

Кт 51 «Расчетные счета»;

- таможенный сбор:

Дт 76 субсчет «Таможня»

Кт 51 «Расчетные счета»;

- за  услуги по таможенному оформлению:

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кт 51 «Расчетные счета»;