Учет основных средств

    В первом и втором случаях речь идет о выборе способа оплаты, в третьем - об операции мены. Четвертый случай вообще не может быть квалифицирован как оплата неденежными средствами.

    Согласно  ПБУ 6/01, первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим  исполнение обязательств (оплату) неденежными  средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

    При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные основные средства.

    На  протяжении нескольких лет в прессе обсуждался вопрос об оценке основных средств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Это было связано с некорректностью формулировки п. 16 ПБУ 6/01 и нестыковкой норм ПБУ 6/01 и ПБУ 3/2000 (утв. Приказом Минфина России от 10.01.2000 №2н), действовавшего до введения в силу ПБУ 3/2006.

    Основная  проблема заключалась в том, на какой  момент необходимо производить перевод  валютной стоимости в рубли при формировании стоимости основного средства - на момент принятия объекта к бухгалтерскому учету по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", или на момент перевода объекта в состав основных средств, или на каждый из этих моментов.

    Норма п. 16 ПБУ 6/01 сначала была уточнена Приказом Минфина России от 25.12.2007 № 147н (предписывалось производить пересчет валютной стоимости на дату учета затрат по дебету счету 08 "Вложения во внеоборотные активы"), а затем и совсем исключена Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 156н в связи с введением в действие ПБУ 3/2006, которым и регулируется теперь этот вопрос.

    Надо  сказать, что никаких принципиальных изменений в порядок учета  основных средств, стоимость которых  выражена в иностранной валюте, новый стандарт (ПБУ 3/2006) не внес. Нормы, относящиеся к пересчету валютной стоимости основных средств в рубли (п. п. 6, 9, 10), остались прежними. К ним прибавилась норма о дате операции для вложений в иностранной валюте во внеоборотные активы (последняя строка Приложения к ПБУ 3/2006).

    Ответов на проблемные вопросы формирования стоимости основных средств при  условии, когда эта стоимость  выражена в валюте, ни ПБУ 6/01, ни новое  ПБУ 3/2006 ответов не дают.

    К таким проблемным вопросам до последнего времени относился вопрос о моменте пересчета стоимости основных средств в рубли при осуществлении расчетов на условиях предоплаты.

    Приказом  Минфина России от 25.12.2007 № 147н в ПБУ 3/2006 были внесены изменения и уточнения. Пункт 9 изложен в новой редакции [9]:

    "Активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату)".

    В то же время в соответствии с п. 2 Приказа № 147н новые нормы применяются с отчетности за 2008 г. При этом в отношении долгосрочных ценных бумаг предусматривается пересчет по состоянию на 1 января 2008 г. А вот для авансов, которые, возможно, и переоценивались в организациях, норм о пересчете не предусмотрено. В этой связи остается неясным: как быть в ситуациях, когда авансы под приобретение основных средств были выданы до 2008 г. и переоценивались организациями, а активы приняты к учету в 2008 г.?

    Введение  даты операции по вложениям во внеоборотные активы в иностранной валюте в  перечень дат операций, с одной  стороны, прояснило вопрос о моменте пересчета валютной стоимости в рубли, определив этот момент как момент отражения затрат по дебету счета 08, с другой - породило новую проблему.

    Действительно, если пересчет валютной стоимости в  рубли необходимо производить в  момент учета затрат по дебету счета 08, то будет ли это относиться к оборудованию к установке и к материалам, приобретенным в валюте и используемым при строительстве объекта?

    Таким образом, неопределенности в оценке стоимости основных средств, приобретенных  в иностранной валюте, остаются.

    Методическими указаниями по формированию бухгалтерской  отчетности [11] при осуществлении реорганизации организаций определен порядок оценки основных средств, отражаемых в балансе реорганизованной организации.

    При реорганизации в форме слияния и присоединения данные о полученных в процессе реорганизации основных средствах, доходных вложениях в материальные ценности возникшая организация (при слиянии) или правопреемник (при присоединении) при составлении вступительной бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации (при слиянии) или бухгалтерской отчетности на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций (при присоединении) заполняет в той оценке, по которой они отражаются в передаточном акте с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемых в форме слияния или присоединения организаций [11].

    При реорганизации в форме разделения или выделения правопреемники фиксируют  данные о полученных в процессе реорганизации объектах основных средств, доходных вложениях в материальные ценности при составлении вступительной бухгалтерской отчетности на дату их государственной регистрации в оценке, по которой полученное в порядке правопреемства имущество в соответствии с решением учредителей отражено в разделительном балансе, с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации [11].

    Учет  показателей заключительной отчетности необходим в связи с тем, что  дата передаточного акта и дата реорганизации не совпадают.

    От  даты составления передаточного  акта до даты реорганизации проходит какое-то время, в течение которого организации, участвующие в реорганизации, осуществляют текущие операции, в  том числе начисляют амортизацию, учитывают потери и т.п.

    Поэтому на дату реорганизации стоимость  основных средств, зафиксированная  в передаточном акте, может не совпасть с данными заключительного баланса.

    Неучтенные  объекты основных средств, выявленные при проведении инвентаризации применяются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости. 

    3.  Документальное оформление  и аналитический  учет поступления  и выбытия основных  средств 

    Движение  основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств.

    Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации. В зависимости от назначения, состава  и количества объектов основных  средств для учета операций по приему основных  средств составляются:

1. акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений), форма № ОС-1 (Приложение 1);
2. акт о приеме-передаче здания (сооружения), форма № ОС-1а (Приложение 2);
3. акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений), форма № ОС-1б (Приложение 3);

    К актам должна прилагаться техническая  документация. После оформления акты с приложенной документацией  передаются в бухгалтерию.

    Для учета наличия объектов основных средств в бухгалтерии открываются:

1. на каждый объект – инвентарная карточка учета объекта основных средств, форма № ОС-6 (Приложение 4);
2. на группу объектов – инвентарная карточка группового учета объекта основных средств, форма № ОС-6а (Приложение 5);
3. в организациях с небольшим количеством основных средств – инвентарная книга учета объектов основных средств, форма № ОС-6б (Приложение 6);

    Записи  в инвентарных карточках (книге) производятся на основании актов  о приеме-передаче объектов основных средств и сопроводительных документов. Инвентарная карточка (книга) является основным регистром аналитического учета объектов основных средств.

    В бухгалтерском учете затраты  по приобретению основные средства рассматриваются  как вложения во внеоборотные активы с отражением сначала на счет 08 «Вложения  во внеоборотные активы». Данный счет по отношению к балансу активный. Начальное и конечное сальдо отражается по дебету. Фактические затраты, связанные с поступлением основных средств будет отражено в виде дебетового оборота, а списание затрат – в виде кредитового оборота.  Регистром синтетического учета счет 08 служит журнал-ордер № 16, а регистром аналитического учета – ведомость № 18, где аналитические счета открываются по каждому объекту вложений.

    Непосредственно учет наличия и движения собственных  основных средств осуществляется на счете 01 «Основные средства». Счет 01 – активный, следовательно, и начальное и конечное сальдо будет отражаться по дебету.  Списание основных средств – кредитовый оборот, а поступление – дебетовый. Регистром синтетического учета счета 01 является журнал-ордер № 13, аналитического учета – инвентарная карточка (книга).

    Основная  корреспонденция по поступлению  основных средств представлена в  таблице.

    Объекты основных средств выбывают из организации в результате:

• продажи;
• списания в случаях морального и физического износа;
• передачи в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации;
• ликвидации при аварии, стихийных бедствиях, чрезвычайных ситуациях;
• передача по договорам мены, дарения.

    Для определения нецелесообразности или  непригодности основного средства к дальнейшему использованию, невозможности  или неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой  документации на списание объектов  в организации приказом ее руководителя создается комиссия. Для оформления списания основного средства комиссия использует следующие документы:

1. акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств), форма № ОС-4 (Приложение 6);
2. акт о списании автотранспортных средств, форма № ОС-4а (Приложение 7);
3. акт о списании групп объектов основных средств, форма № ОС-4б (Приложение 8).

    Данные  акты составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, утверждаются руководителем. Первый экземпляр  направляется в бухгалтерию, а второй – остается у лица, ответственного за сохранность основного средства.

    В случае списания автотранспортного  средства в бухгалтерию вместе с  актом (форма № ОС-4а) передается акт об аварии с указанием причин и документ, подтверждающий снятие его с учета в ГИБДД.

    Данные  результатов снятия с учета вносятся в инвентарную карточку учета (книгу).

    Учет  выбытия основных средств осуществляется с использованием счета 91 «Прочие  доходы и расход». Данный счет активно-пассивный  по отношению к балансу. Доходы по выбытию отражаются по кредиту счета 91, а расходы – по дебету.

    Основная  корреспонденция по выбытию основных средств представлена в таблице.