Учет и аудит поступления выбытия и обмена основных средств

Для достижения цели аудитору необходимо:

1. оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;
2. определить методы проверки;
3. разработать программу аудиторских процедур по существу.

Задачи аудита операций с основными средствами можно  подразделить на основные и дополнительные.

При решении основных задач аудита основных средств осуществляется проверка правильности:

1. документального оформления и своевременного отражения в учетных   регистрах поступления основных средств;
2. начисления и отражения в учете сумм износа;
3. определения финансовых результатов при выбытии (ликвидации) основных   средств;
4. документального оформления и отражения в соответствующих учетных регистрах операций по движению основных средств;

В процессе решения дополнительных задач проверяется правильность:

1. оформления операций по аренде основных средств;
2. учета отнесения затрат на ремонт основных средств;
3. переоценки основных средств;

Стратегия комплексного аудита движения основных средств

Составными элементами стратегии комплексного аудита основных средств являются проверки:

- соответствия статей баланса, характеризующих наличие основных средств данным Главной книги;

- существенности информации о поступлении, наличии и сохранности основных средств;

- правильности отнесения имущества к основным средствам, их группировки по классификации, принадлежности и участию в производственном процессе;

- точности оценки, оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

- целесообразности начисления и отражения в учете амортизации и затрат на ремонт основных средств. «Амортизация» (от позднелатинского - «погашение») – объективный процесс перенесения стоимости основных средств на использование специальных денег - амортизационных отчислений, включаемых в издержки производства или обращения для простого или расширенного воспроизводства основных фондов (основного капитала);

- регулярности отражения данных о наличии и движении основных средств в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, статистической и финансовой отчетности;

- оптимальности  формирования  и  эффективности использования основных средств и др. В соответствии с таблицей 3.1

Учитывая содержание вышеуказанных процедур стратегии  проведения комплексного аудита основных средств, необходимо изучить:

1. приняты ли меры по обеспечению сохранности основных средств, назначены ли приказом руководителя предприятия материально-ответственные лица, заключены ли с ними письменные договора о полной индивидуальной материальной ответственности;
2. созданы ли условия для материально-ответственного лица по обеспечению сохранности основных средств, в частности, имеются ли закрываемые складские помещения, оборудованы ли они охранной сигнализацией;
3. организован ли порядок вывоза товарно-материальных ценностей с территории предприятия, назначена ли приказом руководителя постоянно действующая комиссия для проверки сохранности основных средств;
4. проводились ли инвентаризации и выборочные проверки наличия и сохранности основных средств, оформлены ли их результаты, какие меры приняты по отношению к виновным в случае выявления недостачи.

Таблица 3.1

Программа комплексного аудита основных средств

При проверке операций по формированию и использованию основных средств особое внимание необходимо обратить на следующие обстоятельства:

1. правильность отнесения видов имущества к основным средствам и их классификация по принадлежности (собственные и арендованные), по характеру участия в производственном , процессе (действующие и бездействующие), по назначению (производственные и непроизводственные), по роли в производстве (активные и пассивные) и т.д.;
2. имеется ли перечень с указанием первоначальной стоимости, износа, цен соглашения или покупки (за иностранную . валюту по пересчетному курсу в национальной валюте на момент приобретения);
3. есть ли объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, которые не должны. включаться в состав основных средств предприятия, а учитываться как незавершенное строительство на счете 2930;
4. объективность установления рыночной стоимости, которая, как правило, не должна быть ниже балансовой;  
5. учтено ли то, что при безвозмездной передаче основных средств они подлежат обложению НДС, за исключением случаев безвозмездной передачи основных средств приобретенных с этим налогом для непроизводственной сферы (плательщиком НДС является передающая сторона и т.д.).

Затем аудитор изучает правильность отражения в учете и, отчетности операций, связанных с приобретением и безвозмездным получением основных средств с учетом уплачиваемого поставщиком (подрядчиком) НДС. по этим объектам, согласно данным актов приемки-передачи, по журналам-ордерам 10 и 12 проверяются достоверность и обоснованность показателей, отраженных на счетах подраздела 2400 «Основные средства».

Задачами аудита основных средств являются:

1. ознакомление с учетной политикой субъекта и выписка из нее следующих моментов: как оцениваются основные средства; кто и как устанавливает срок службы и ликвидационную стоимость объектов основных средств; за кем закрепляется материальная ответственность и какова периодичность составления отчета и проведения инвентаризации; каковы методы амортизации по конкретным группам основных средств;
2. по балансу устанавливаются правильность и тождественность остатков основных средств на начало и конец года, сверяются с данными аналитического учета, Главной книги и соответствующих регистров;
3. проверяется своевременность и полнота записи в инвентарных карточках, отражение достоверной характеристики основных средств в них (первоначальная стоимость, накопленная и ежемесячная амортизация, срок службы, ликвидационная стоимость). Также, отмечаются ли ремонт, простои в работе основных средств, перевод в запас, на консервацию и т.п.;
4. обследуются бланки первичных документов, все ли реквизиты предусмотрены для всестороннего описания движения основных средств;
5. оценивается целесообразность использования методов амортизации в отношении конкретных объектов основных средств (к примеру, методы ускоренного списания могут быть использованы в отношении активной части основных средств);
6. просматривается ведомость (расчет) начисления амортизации и выборочно пересчитывается амортизация по дорогостоящим объектам основных средств;
7. проверяется правильность исчисления налогов (на имущество, транспортные средства, землю) и их уплаты в бюджет.

Последовательность аудита основных средств включает следующие  процедуры аудита:

1. знакомство с инвентаризационными описями и результатами инвентаризации за предшествующий период, определяется необходимость установления фактического наличия по местам нахождения объектов и намечают инвентаризацию;
2. обследование за прошедший период документов на приобретение и выбытие основных средств. Особое внимание обращают на: а) достоверность первоначальной стоимости, так как не включенные в эту стоимость расходы по приобретению могли быть отнесены на текущие затраты субъекта, как следствие, на вычеты, что приводит не только к искажению статьи баланса, но и сокрытию налогооблагаемого дохода субъекта; б) обоснование для ликвидации и списания с баланса объектов основных средств;
3. правильность расчетов амортизации основных средств в целях налогообложения, стоимостного баланса группы с учетом расходов на ремонт, переоценку стоимости и т.д.;
4. тестирование состояния бухгалтерского учета основных средств на предприятии;

Основные средства поступают  на предприятия в результате:

1. Строительства производства
2. Приобретения ОС
3. Безвоздмезное поступления от других предприятий и физических  лиц
4. В счет вклада в уставный капитал от учредителей
5. В результате товарообмена 
6. При переходе права собственности по долгосрочным арендам

Поступления основных средств оформляют актом приёма передачи ОС-1 в котором указывают первоначальную стоимость, сумму износа, а так же приводят заключения о техническом состоянии. Учет основных средств ведется на счетах второго раздела по подраздел  2400.

Для проверки операции по приобретению основных средств аудитору необходимо изучить оборотные ведомости по счетам подраздела 2400 «Основные средства», где наглядно отражаются операции по приобретению и выбытию объектов основных средств. На некоторых предприятиях могут вести только инвентарные карточки. Обязательным условием при организации аналитического учета основных средств (в ведомости или карточках) является полнота характеристики объектов: наименование, инвентарный номер, местонахождение (адрес), дата приобретения, описание технического состояния, первоначальная стоимость, сумма накопленной амортизации, норма амортизационных отчислений и ежегодная сумма амортизации, дата и причины консервации, перевода объектов в запас и другие изменения в процессе эксплуатации. При небольшом объеме этих операций целесообразно провести сплошную проверку документов и сопоставлять их данные с бухгалтерскими записями.

В ходе аудиторской проверки аудитор обращает внимание на следующие  моменты:

1. правильность отнесения объектов основных средств в данную категорию, наличие на приходных документах визы руководителя (приказ) на ввод объекта в эксплуатацию в качестве основных средств;
2. определение принадлежности основных средств к одной из сфер деятельности (производственная или социальная).

 От этого зависит  метод и норма амортизации, источник ее возмещения. К примеру, амортизация основных средств производственной сферы относится в себестоимость продукции в бухгалтерском учете, на вычеты - в целях налогообложения.

Источником возмещения амортизации объектов основных средств социальной сферы (если она не является основным видом деятельности) является:

1. доход субъекта после уплаты налогов и обязательных платежей;
2. устанавливает, действительно ли основные средства находятся в рабочем состоянии, не было ли простоя в их работе не только по причине неисправности, а из-за приостановки хозяйственной деятельности. В периоды, когда у субъекта отсутствовала деятельность (справка руководства субъекта в адрес Налогового комитета или отсутствие деятельности подтверждается данными бухгалтерии), амортизация основных средств не начисляется;
3. закреплены ли объекты основных средств за материально-ответственными лицами, и в какой периодичности составляется отчет;
4. когда проведена последняя инвентаризация основных средств и каков ее результат;
5. правильность оприходования основных средств.

Хозяйствующие субъекты в дополнение к стандарту бухгалтерского учета 16 «Учет основных средств» в своей учетной политике могут определить стоимостные критерии оценки основных средств, поэтому аудитор должен оценить сами критерии и их соблюдение бухгалтерской службой. Обращает особое внимание на формирование первоначальной стоимости основных средств, которая складывается из стоимости и расходов на приобретение, а также расходов, связанных с приведением данного объекта в рабочее состояние и другие специфические расходы (налоги и сборы, процент за кредит и др.). При оприходовании основных средств, бывших в употреблении, необходимо довести их стоимость до первоначальной. В бухгалтерском учете в этом случае записи должны производиться по:

Дебету счетов 2410 «Основные средства» 

Кредиту счета 3310«Краткосрочная кредиторская задолженность  поставщикам и подрядчикам» - на стоимость приобретения;