Учет и анализ доходов и расходов

 

 Основные  – затраты, которые непосредственно  связаны с процессом 

производства  продукции, работ, услуг (материалы, зарплата и начисления на зарплату рабочих, износ инструментов и т. д.).

       Накладные – затраты по управлению и обслуживанию производственного процесса (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

       Прямые  – затраты, которые можно прямо  отнестина определенные виды продукции, работ, услуг (сырье, материалы, полуфабрикаты, зарплата рабочих, начисления на зарплату и т.п.).

       Косвенные – затраты, которые одновременно относятся ко всем видам продукции (затраты на освещение, отопление  и подобные им общепроизводственные и общехозяйственные расходы). В конце месяца распределяются между отдельными видами продукции, работ, услуг пропорционально какой-либо базе:

       - зарплата производственных рабочих;

       - материальные затраты;

       - прямые затраты;

       - выручка от реализации.

       Переменные  – затраты, которые осуществляются пропорционально объему выпущенной продукции (сырье, материалы, зарплата основных рабочих с начислениями, полуфабрикаты, общепроизводственные расходы).

       Постоянные  – затраты, которые не зависят  от объема выпускаемой продукции (освещение, отопление, зарплата управленческого персонала и подобные им общехозяйственные расходы). Эти расходы могут осуществляться и при полной остановке производства.

       Учет  структуры расходов по элементам  необходим для получения упорядоченной  информации, позволяющей проводить  многогранный анализ и оценку расходов на производство продукции и ее продажу, выполнения работ и оказания услуг, продажу покупных товаров.

       Группировка по элементам затрат необходима и  для раскрытия информации о расходах в бухгалтерской отчетности. Заметим, что раскрытие информации о себестоимости производимой продукции (по видам), выполненных работ и услуг не требуется. Как правило, организации относят информацию такого рода к коммерческой тайне и пользуются ею только для внутреннего применения и управления. Поэтому калькуляционный учет продукции, работ и услуг по элементам ведут в системе финансового учета.

       В настоящее время общие правила  формирования, классификации, оценки и  признания расходов установлены  Положением по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999г., № 33н.

       Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления  и направлений деятельности организации  подразделяются на:

       - расходы по обычным видам деятельности;

       - операционные расходы;

       - внереализационные расходы.

       К прочим расходам также относятся  чрезвычайные расходы.

       Содержание  расходов по обычным видам деятельности в ПБУ 10/99 «Расходы организации» характеризуется  только в общих чертах. Содержание каждого элемента затрат не расшифровывается, что вызывает вопросы о том, что конкретно необходимо включать в тот или иной элемент затрат, в каком объеме и оценке? Нередко возникают противоречия между требований отдельных Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ); между нормами ПБУ и сложившейся практикой отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах.

       ПБУ 10/99 однозначно определяет (п. 6), что  расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету, в сумме, равной величине оплаты в  денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

       Далее указано (п. 7), что расходы по обычным  видам деятельности складываются из расходов:

       а) связанных с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

       б) возникающих в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для производства и продажи продукции, выполнения работ и оказания услуг, продажи (перепродажи) покупных товаров.

       При этом не относятся к расходам организации  вообще, в том числе и к расходам по обычным видам деятельности именно в контексте ПБУ 10/99 «Расходы организации», затраты на приобретение и создание внеоборотных активов – основных средств, нематериальных активов, незавершенного производства и др. (п. 3).

       Но  создание основных средств и других внеоборотных активов собственными силами организации состоит из расходов на материалы и их переработку, из которых складываются расходы по обычным видам деятельности любой организации.

       С одной стороны – это не расходы, а с другой - расходы организации. Следует ли отражать их в расходах по обычным видам деятельности и группировать в учете по элементам? Ответа на этот вопрос ПБУ 10/99 не дает.

       Материально-производственные запасы оцениваются по фактическим  запасам на приобретение, включая  затраты:

       а) по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования;

       б) по содержанию заготовительно-складского подразделения организации;

       в) по доведению материально-производственных запасов до состояния пригодности  к использованию по назначению – подработка, сортировка, фасовка, улучшение технических характеристик запасов, не связанное с производством продукции, работ, услуг (п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).

       Оценка  материально-производственных запасов в части перечисленных расходов не противоречит требованиям пункта 6 ПБУ 10/99 о признании расходов. Содержание приведенных указаний из ПБУ 5/01 свидетельствует, что названные статьи не ограничиваются платежами иным юридическим и физическим лицам.

       В существенной части они возникают как собственные производственные расходы организации, включающие как минимум стоимость использованных (иных) материальных ценностей, суммы начислений оплаты труда и амортизации. Такие расходы группируются в учете по элементам затрат.

       При формировании расходов по обычным видам  деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

       - материальные затраты;

       - затраты на оплату труда;

       - отчисления на социальные нужды;

       - амортизация;

       - прочие затраты.

       Но  в данном случае на сумму расходов увеличивается фактическая стоимость материально-производственных запасов, то есть имущества организации (ее активов), пусть и временно.

       Израсходованные в будущих периодах на производственные цели материально-производственные запасы оцениваются по фактической себестоимости и признаются в качестве расходов по обычным видам деятельности по элементу материальных затрат.

       Явный двойной счет и искажение структуры  расходов по элементам. Положения по бухгалтерскому учету не содержат указания о том, как избежать противоречия и правильно отразить в учете понесенные расходы.

       Возможные решения противоречий

       Создание  внеоборотного имущества в собственном  производстве можно считать одним  из обычных видов деятельности организации, который, тем не менее, не производит товарную продукцию, работы и услуги, предназначенные для продажи. Затраты на создание внеоборотного имущества в собственном производстве следует учитывать как расходы по обычным видам деятельности, группировать по их элементам, но не списывать в расходы на проданную продукцию (работы, услуги) и не отражать на счетах финансовых результатов и в отчете о прибылях и убытках.

       С транспортно-заготовительными расходами, возникшими в собственном производстве ( в транспортных цехах, складском  хозяйстве и т. п.), но относящимися к материально-производственным запасам, сложнее.

       Эти расходы по обычным видам деятельности, если они отражаются в активах  организации, по сути являются затратами  в незавершенном производстве. Нет  никаких экономических оснований  для повторного их отражения в составе элементов затрат (элемент «Материальные затраты»). Лучше всего устранить противоречивые указания в отношении оценки материально-производственных запасов, изменив соответствующие положения ПБУ 5/01.

       Транспортные, заготовительные, складские расходы, а также затраты на подготовку материально-производственных запасов для производственного использования не следует записывать на увеличение стоимости материально-производственных запасов, а списывать их в расходы отчетного периода, соответственно отражая на счетах финансовых результатов и в отчете о прибылях и убытках.

       В организациях, в которых такие  расходы значительны, их удельный вес  в общих расходах большой, их нужно  учитывать в отчетном балансе, как  собственные транспортно-заготовительные расходы на остаток материально-производственных запасов, как часть стоимости незавершенного производства, и не отражать повторно в расходах по элементу «Материальные затраты».

       В этих целях можно ввести отдельный  субсчет к счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». В противном случае не избежать повторного счета в учете расходов по элементам обычных видов деятельности.

       Расходы по обычным видам деятельности, рассмотренные  в контексте нормативных предписаний  ПБУ 10/99 «Расходы организации», должны учитываться не только по элементам, но и по функциональным характеристикам и направлениям (Схема 1.1).

Схема 1.1 Направления  расходов по обычным видам деятельности

       В расходах на переработку сырья и  материалов содержатся транспортно-заготовительные расходы по операциям заготовления, выполненным собственным производственным аппаратом.

       По  нормам действующего ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» такие расходы составляют часть фактической себестоимости  запасов, в том числе остающихся в составе активов. Их нужно исключить из расходов по выработке (выпуску) готовой продукции.

       Часть расходов на готовую продукцию и  выполнение работ относится к  объектам, капитализируемым в составе  внеоборотных активов. Данные расходы  не имеют отношения к продукции, предназначенной для продажи  или к выполненным работам, подлежащим сдаче заказчикам. Их также нужно исключить из расходов на выпуск продукции и выполнение работ.

       Расходы по обычным видам деятельности за отчетный период, уменьшенные на сумму  расходов, относящихся к заготовлению и приобретению материально-производственных запасов, а также к созданию объектов внеоборотных активов, списываются на расходы по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг, продаже товаров и продукции.

       Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением  и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. К этому же виду расходов относится начисление амортизационных начислений.

       Расходы признаютсяв бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

       - расход производится в соответствии  с конкретным договором, требованием  законодательных и нормативных  актов, обычаями делового оборота;

       - сумма расхода может быть определена;

       - имеется уверенность в том,  что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

       Уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических  выгод организации, имеется в  том случае, когда организация  передала актив либо отсутствует  неопределенность в отношении передачи актива.

       Если  в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском  учете организации признается дебиторская  задолженность.