Теоретичні аспекти організації обліку й аудиту кредитних операцій

Норматив Н12 обмежує максимальний розмір всіх міжбанківських кредитів, які можуть бути надані банком іншим  комерційним банкам. Він розраховується за формулою

       (1.5)

де МБ_н - загальна сума наданих комерційним банком міжбанківських кредитів.

Максимальне значення нормативу не повинно перевищувати 200%.

Національний банк України забороняє  комерційним банкам надавати кредити для покриття збитків господарської діяльності позичальників, формування та збільшення статутного фонду банків та інших господарських товариств, придбання цінних паперів будь-яких підприємств.[3]

 

 

1.2 Нормативно-законодавче регулювання  обліку кредитних операцій

 

Облік і контроль кредитних операцій у банку базується на таких нормативних документах:

• Положення Національного банку України «Про кредитування», затвердженого постановою Правління НБУ від 28.09.95 р. № 246 зі змінами та доповненнями;
• Правила організації фінансової та статистичної звітності банків України, затверджене постановою Правління НБУ від 12.12.97 р. № 436 зі змінами та доповненнями;
• «Порядок бухгалтерського обліку формування і використання резервів, списання та повернення раніше списаних безнадійних активів у комерційних банках України» та «Положення про порядок формування і використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями комерційних банків», затверджені постановою Національного банку України від 16.12.98 р. № 520;
• «Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків», затверджене постановою Національного банку України від 06.07.2000 р. № 279;
• «Правила бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків», затверджені постановою Правління Національного банку України від 25.09.97 р. № 316 зі змінами та доповненнями;
• «Про затвердження змін до деяких нормативно-правових актів Національного банку України», затверджені постановою Правління Національного банку України від 7.12.2000 р. № 471;
• «Методичні вказівки про ведення параметрів аналітичного обліку», затверджені постановою Правління Національного банку України від 17.06.97 р. № 191;
• облікова політика банку;
• внутрішні нормативно-методичні документи, зокрема «Положення про проведення оцінки фінансового стану позичальника», «Рекомендації щодо оцінки кредитного ризику», «Положення про порядок визнання і списання безнадійної заборгованості за кредитами», «Рекомендації щодо оцінки нерухомого і рухомого майна», «Порядок пролонгації кредитів».

Організація обліку кредитних операцій забезпечує розроблення єдиних правил, методик та процедур обліку і контролю кредитних операцій, які забезпечують виявлення, вимірювання, реєстрацію, накопичення, узагальнення, зберігання та передання інформації про операції зовнішнім користувачам, а також внутрішнім користувачам.

Для організації процесу кредитування банком розробляється внутрішньобанківський  нормативний документ, який регламентує порядок розгляду документів позичальника, функції структурних підрозділів (кредитного, юридичного, безпеки, супроводження та контролю кредитних операцій), які беруть участь у процесі кредитування, порядок організації роботи з простроченими кредитами та особливості надання окремих видів кредитів.

Організація процесу кредитування нижче показана схематично (рисунок 1.1).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рисунок 1.1 - Структура процесу кредитування

 

Залежно від класифікації банківського кредиту та кредитних операцій у  банку організовується ведення  бухгалтерського обліку за встановленим внутрішнім порядком на відповідних  аналітичних рахунках балансових та позабалансових рахунків Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України, затвердженого постановою Правління НБУ від 21.11.97 р. № 388 зі змінами та доповненнями.

Відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку в комерційних банках України, банк самостійно розробляє внутрішній план аналітичних рахунків, визначає порядок відкриття рахунків та їх закриття. Постійне супроводження внутрішнього плану аналітичних рахунків здійснюється централізовано.[4]

 

 

1.3 Основні принципи ведення бухгалтерського обліку кредитних операцій.

 

Кредитування є найважливішим  напрямом здійснюваних банком активних операцій. Кредитний портфель становить  здебільшого від третини до половини всіх активів банку.

Беручи участь у процесі кредитування, банк сильно ризикує. Навіть за найліпшої кредитної політики можливі втрати кредитних коштів. Репутація банку може бути серйозно підірвана зростанням частки проблемних кредитів, що призводить до погіршання позиції банку на ринку кредитних ресурсів.

Для успішного кредитування, підвищення дохідності кредитних операцій банк потребує зрозумілої та гнучкої системи управління власним кредитним портфелем. За сучасного нестабільного та недосконалого законодавства успішне вирішення цього питання прямо пов'язане з бухгалтерським обліком, що є інформаційною підсистемою управління. Система бухгалтерського обліку в банку грунтується на єдиних принципах і методах, визначених його обліковою політикою

До заборгованостей за кредитними операціями, що становлять кредитний портфель банку, належать:

• строкові депозити, розміщені в інших банках, та сумнівна заборгованість за ними;
• кредити, надані іншим банкам, та сумнівна заборгованість за ними;
• рахунки суб'єктів господарської діяльності за овердрафтом, за факторинговими операціями та прострочена заборгованість за факторинговими операціями;
• кошти, надані суб'єктам господарської діяльності (СГД) за операціями репо;
• кредити, надані у формі обліку векселів, та сумнівна заборгованість за ними;
• кредити СГД за внутрішніми торговельними, експортно-імпортними, іншими операціями в поточну та інвестиційну діяльність;
• сумнівна заборгованість за кредитами, що надані СГД;
• кредити, надані центральним і місцевим органам державного управління, та сумнівна заборгованість за ними;
• кредити в інвестиційну діяльність і на поточні потреби, які надані фізичним особам;
• сумнівна заборгованість за кредитами, що надані фізичним особам;
• гарантії, акцепти та авалі, що надані банкам;
• сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями, виданими іншим банкам;
• гарантії та авалі, надані клієнтам;
• сумнівні гарантії, надані банкам та клієнтам;
• зобов'язання з кредитування, які надані банкам та клієнтам.

Загальна заборгованість за кредитними операціями становить валовий кредитний  ризик для кредитора.

Облік зазначених елементів кредитного портфеля ґрунтується на загальновживаних принципах, зокрема:

• безперервності діяльності установи банку;
• стабільності правил бухгалтерського обліку;
• обережності;
• поділу звітних періодів (нарахування доходів та витрат);
• датування операцій;
• переваги змісту над формою;
• оцінки активів та пасивів;
• окремого відображення активів і пасивів.

До кредитних операцій, ураховуючи принцип МСБО «перевага змісту над формою», належать також:

• операції з фінансового лізингу;
• розміщення міжбанківських депозитів;
• операції купівлі активів за умови зворотного продажу (операції репо).

Фінансовий облік надання або  отримання кредитів, визнання доходів (витрат) за кредитними операціями здійснюється на рахунках плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України (постанова Правління НБУ від 21.11.97 за № 388) зі змінами та доповненнями.[5]

Чітко простежуються такі принципи бухгалтерського обліку кредитів за планом рахунків.

Кредити поділяються на міжбанківські, які обліковуються на відповідних рахунках класу 1, та кредити суб'єктам господарської діяльності, які обліковуються на рахунках класу 2.

Кредити, видані суб'єктам господарської  діяльності, у свою чергу, поділяються  на дві великі групи:

• кредити в поточну діяльність;
• кредити в інвестиційну діяльність.

За обліковування кредиту на рахунках плану рахунків насамперед беруть до уваги цільове спрямування кредиту.

У разі зміни початкової дати погашення  кредиту основний борг переноситься на рахунок пролонгованої заборгованості (якщо між банком та позичальником підписано відповідну угоду).

Коли у визначений угодою термін кредит не буде оплачено, то наступного дня кредит переноситься на рахунок  простроченої заборгованості

Такий принцип визнання заборгованості простроченою поширюється не лише на факт погашення номіналу, а й на його частини (коли угодою передбачено поетапну сплату основного боргу).

Факт визнання кредитної заборгованості сумнівною фіксується за умови, коли банк не має впевненості щодо її погашення позичальником. До уваги передусім беруть результати аналізу фінансового стану позичальника та перспективи його подальшої діяльності. Утім, у нормативних документах НБУ бракує вказівок на термін, після настання якого можна обліковувати заборгованість як прострочену.

З кожної групи рахунків для відображення конкретних кредитних операцій виокремлюються рахунки для обліку пролонгованих, прострочених заборгованостей за кредитами, а також нарахованих та прострочених нарахованих доходів за ними.

Бухгалтерські проведення за кредитною  операцією стосуються:

1) обліку номіналу кредиту та  зміни основної суми боргу;

2) обліку процентних та комісійних  доходів.

Облік номіналу кредиту залежить від  методу виплати процентів:

• за період;
• на період.

У разі застосування методу «за період»  проценти можуть виплачуватися періодично або в кінці терміну, визначеного кредитною угодою, а номінальна сума кредиту і сума, що переказується на поточний рахунок клієнта (або кореспондентський рахунок банку), збігаються.

За застосування методу «на період»  проценти можуть сплачуватись повністю або частково в момент видачі кредиту, тобто авансом. Оскільки суму, що переказується на поточний рахунок позичальника, буде зменшено на суму процентів, сплачених «на період», у фінансовому обліку окремо обліковується сума номіналу кредиту та сума процентів, що сплачена авансом. Протягом дії кредитної угоди сума авансових процентів має бути амортизована.

У процесі обліку кредитних операцій слід дотримуватись правила: пролонгована заборгованість, прострочена заборгованість, а також нараховані доходи та прострочені нараховані доходи обліковуються на відповідних рахунках тієї групи плану рахунків, де обліковується номінал кредиту (сума основного боргу за кредитною угодою); сумнівна заборгованість обліковується за окремими групами рахунків, але в розрізі балансових рахунків, котрі визначають конкретну групу кредитів, щодо яких заборгованість визнається сумнівною.[6]

 

 

1.4 Методологічні аспекти  аудиту кредитних операцій

 

Аудит, означає незалежну експертизу й аналіз фінансової звітності підприємств, банків, організацій, установ і інших суб'єктів ринкових відносин.

Мета  аудита - установлення реальності, повноти  і вірогідності наданої звітності, відповідність її чинному законодавству, а також вимогам, пропонованим до бухгалтерського обліку і фінансової звітності.

Аудиторські перевірки банків найчастіше здійснюють спеціальні аудиторські фірми. Протягом аудиторської перевірки, крім своєї  основної задачі - складання аудиторського  висновку, аудитори здійснюють також  консультаційну діяльність (з питань комерційної діяльності, ведення бухгалтерського обліку, організації внутрішнього контролю, оподатковуванню й іншим питанням), що приносить їм значну частину доходу.

Організація і практичне здійснення аудита підпорядковується  Закону України «Про банки і банківську діяльність», Закону «Про аудиторську діяльність», і Положення Національного банку України про організацію внутрішнього аудиту в комерційних банках і Методичних указівках до застосування стандартів внутрішнього аудиту в комерційних банках України, затверджених Постановами Правління НБУ 20.03.1998 № і і 20.07.1999 №358, іншим нормативним актам, що регламентують діяльність комерційних банків. Аудиторські перевірки характеризуються комплексністю, незалежністю, а також розробкою позитивних рекомендацій в інтересах засновників банку. Банківський аудит, як і аудит взагалі, підрозділяється на зовнішній і внутрішній.