Совершенствование бухгалтерского учета основных средств в коммерческой организации

— неотражение в учете  источника финансирования вложений в основные средства;

— неправомерное ускоренное начисление амортизации основных средств  и др.

По окончании аудиторской  проверки просматриваются все рабочие  документы, проверяется качество проведения аудиторских процедур и правильность сделанных выводов, а также соблюдение требований аудиторских стандартов.

Итогом проверки является письменная информация руководству.

Письменная информация передается главному бухгалтеру.

По договоренности подготавливается предварительный вариант письменной информации с требованиями по устранению обнаруженных недостатков. Выполнение этих требований является обязательным для последующего представления положительного аудиторского заключения.

Подготовленный окончательный вариант письменной информации передается в организации в те же сроки, что и аудиторское заключение.

В аудиторской практике применяются следующие виды аудиторского заключения:

1) аудиторское заключение  с выражением безоговорочно положительного мнения;

2) модифицированное аудиторское  заключение:

— аудиторское заключение с выражением мнения, не являющегося  безоговорочно положительным;

— аудиторское заключение с отрицательным мнением;

— аудиторское заключение с отказом от выражения мнения.

Безоговорочно положительное мнение выражается, если аудитор приходит к заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в Российской Федерации.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

• факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые  в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• факторы, влияющие на аудиторское  мнение, которые могут привести к  мнению с оговоркой, отказу от выражения  мнения или отрицательному мнению.

При определенных обстоятельствах  аудиторское заключение модифицируется посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторское заключение модифицируется посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (или недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к этой отчетности.

Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую  и итоговую.

 

Таблица 3.2

Структура аудиторского заключения

Вводная часть	Часть, описывающая объем  аудита	Часть, содержащая мнение аудитора
- Период, за который  проводится проверка. - Состав проверяемой  отчетности.   - Цель аудиторской  проверки. - Обязанности аудитора  по договору. - Ответственность руко-водителя  предприятия за подготовку отчетности	- Нормативная база  аудиторской проверки. - Объем аудита. - Выборочный метод  проверки. - Описание основных  аудиторских процедур. - Заявление аудитора  о получении достаточных оснований  для выражения мнения.	- Оценка принципов  и порядка ведения бухгалтерского  учета и составление отчетности  в организации. - Мнение аудитора о  достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

 

В итоговой части аудиторского заключения четко указываются основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности организации.

Аудиторское заключение подписывают руководитель аудиторской  фирмы (или лицо, уполномоченное руководителем) и аудитор, проводивший проверку. Заключение заверяют печатью аудиторской  фирмы.

Аудиторы указывают  в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудиторы учли влияние, которое оказали влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

3.2. Проведение  основных аудиторских процедур, выявление фактов ошибок и  нарушений

 

Для разработки плана  аудиторской проверки необходимо получить достаточное понимание процедур (средств) контроля.

Для сбора информации о функционировании системы внутреннего  контроля и системы бухгалтерского учета составляется программа тестов средств контроля. Назначение тестов средств контроля в том, что они  помогают выявить существенные недостатки средств контроля.

Тесты средств контроля выполняются с целью получения  аудиторских доказательств относительно эффективности:

• структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;
• средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода. Тесты средств контроля включают:
• проверку документов, подтверждающих операции и другие события, с целью получения аудиторских доказательств относительно надлежащего применения средств внутреннего контроля на практике, например проверку наличия разрешения на проведение операции;
• направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять;
• повторное применение средств внутреннего контроля, например сверка банковских счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом.

Тесты в ООО «НКХП» представляют собой перечень совокупности действий для выполнения проверки (прил. 9).

После процедуры оценки системы внутреннего контроля и  системы бухгалтерского учета принимается  решение о надежности систем и на их основе планируются соответствующие аудиторские процедуры.

В ООО «НКХП» уровень оценки системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета принимается как низкий, поэтому перечень аудиторских мероприятий (процедур) принимается довольно широкий.

Абсолютную точность данных проверяемой бухгалтерской  отчетности, ее достоверность во всех существенных аспектах определяет уровень существенности - предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не сможет делать на ее основании правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Аудиторская проверка учета  основных средств в ООО «НКХП» проводится на основе составленного сводного общего плана и сводной программы аудита (прил. 10, 11).

В процессе аудита бухгалтерского учета основных средств выясняется, выполняются ли при принятии к  бухгалтерскому учету активов в  качестве основных средств условия, сформулированные в ПБУ 6/01.

В целях подтверждения надлежащего оформления прав собственности организации на объекты основных средств изучаются договора на создание, приобретение, передачу объектов основных средств, в необходимых случаях — и свидетельства о регистрации сделок в соответствии с законодательством. Особое внимание уделяется проверке сохранности и наличия основных средств.

Выясняется правильность оценки основных средств, поскольку  от этого зависят расчеты с  бюджетом по налогу на имущество, а  также достоверность отражения  финансовых результатов организации и составления отчетности. Для проведения проверки привлекаются первичные документы, формы которых унифицированы.

Проверка условий хранения и эксплуатации основных средств  начинается с получения сведений о том, за кем закреплены отдельные объекты, как организована их охрана и использование. Для этого проводится осмотр производственных помещений и опрос сотрудников предприятия. В процессе изучения учетных данных устанавливается наличие объектов основных средств по отдельным классификационным группам (производственные, непроизводственные, собственные и арендуемые и т.д.) и местам размещения (подразделениям и материально-ответственным лицам).

С целью выяснения  правильности организации аналитического учета основных средств обращаем внимание на наличие инвентарных номеров, технической документации, на сроки поступления и оприходования основных средств. Эти данные сопоставляем с записями по счету 01 и информацией инвентарных карточек. При расхождении данных аналитического и синтетического учета определяются их причины, виновные лица и экономические последствия.

Далее проверяем: подвергались ли переоценке основные средства или  их часть; не производилась ли переоценка, каким способом производилась переоценка (путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам); имеется ли документальное подтверждение рыночных цен; выборочно проверяется правильность расчетов; менялась ли степень износа после проведения переоценки, отражены ли результаты переоценки в инвентарных карточках, правильно ли отражены результаты переоценки в бухгалтерском учете, учтены ли результаты переоценки при составлении отчетности.

Проверка правильности переоценки основных средств в зависимости  от их количества осуществляется сплошным порядком или выборочно. Для этого путем прослеживания первичных документов, проверки арифметических расчетов, обоснованности примененных коэффициентов определяется восстановительная стоимость объектов и сравнивается со стоимостью указанной в ведомости переоценки.

 Поступление объектов  основных средств проверяется  с точки зрения законности, целесообразности  и правильности отражения в  учете. При этом объем проводимых  процедур определяется на основе классификации операций с основными средствами на типичные и нетипичные, исходя из повторяемости операций, целей создания и функционирования предприятий, сложностей при налогообложении.

Проверка типичных операций проводится выборочным путем, а нетипичных - сплошным методом.

Если, организация приобретала  основные средства за плату, проверяется правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета или его включения в первоначальную стоимость объекта в случаях, когда организация не является плательщиком НДС.

Методом прослеживания  устанавливается:

- выделен ли НДС  в договоре, в первичных документах поставщиков, в расчетных документах организации;

- имеется ли счет-фактура  на приобретенные основные средства, используется ли в учете счет 19 «Налог на добавленную стоимость» при осуществлении капитальных вложений;

- для каких целей приобретен объект основных средств, поскольку от этого зависит порядок отражения налоговых вычетов по НДС.

Взятые в аренду объекты  основных средств проверяются на правильность начисления, перечисления и отражения в учете арендной платы за арендуемое имущество. Для этого изучаются договоры аренды и данные учетных регистров по счетам 20, 26, 51, 76, 84 и др. Обращается внимание на такие договора, которые заключены с физическими лицами.

Особому контролю подвергаются операции по выбытию основных средств (реализация на сторону, иное в виде вклада в уставный капитал, передача по договору дарения, ликвидация, передача в аренду). Эти операции целесообразно подвергать сплошной проверке путем изучения первичных документов (актов списания, актов приемки-передачи, накладных, счетов-фактур и др.) и регистров аналитического и синтетического учета (инвентарных карточек, ведомостей, машинограмм и др.).

При проверке выбытия  основных средств обращается внимание на правильность составления счетов-фактур и их регистрацию в книге продаж, выясняется, правильно ли начислены и уплачены налоги на добавленную стоимость и на прибыль.

При анализе фактов ликвидации пришедших в негодность объектов основных средств, выясняются причины  списания, законность и целесообразность этой операции, порядок ликвидации и оприходования образующихся запасных частей, материалов и др. Для подтверждения правильности корреспонденции счетов, сравниваются бухгалтерские проводки, указанные в учетных регистрах предприятия и схемах корреспонденции счетов.

В процессе проведения аудита амортизационных отчислений осуществляется проверка правильности начисления амортизации  по отдельным объектам основных средств  и в целом расчет за отчетный период.

Проверяется перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности:

— с истекшими нормативными сроками эксплуатации;

— по которым амортизация  не начисляется;

— находящихся на консервации;

— по которым начисление амортизация приостановлено;

— по которым применяется  ускоренная амортизация;

— непроизводственного  назначения;

— используемых организацией по договору аренды;

— переданных организацией в аренду.

Путем арифметического  пересчета сумм амортизационных  отчислений по отдельным объектам и сопоставления полученных результатов с данными разработочных таблиц расчета амортизации, анализа указанной в учетных регистрах корреспонденции счетов выясняется правомерность применения методики расчета и норм амортизации и определение величины амортизационной стоимости объектов.

При проверке правильности учета затрат на ремонт основных средств  устанавливается наличие планов и смет на ремонты, акта сдачи-приемки основных средств, договоров подряда, актов технологического осмотра зданий и сооружений, правомерности и своевременности составления этих документов и соблюдение норм расхода материалов, расценок по оплате труда ремонтных рабочих.

В ходе проверки правильности сформирования проектно-сметной  документации на проведение ремонта  выясняется не производилась ли под видом ремонта реконструкция основных средств, затраты по которым должны относиться на капитальные вложения.

Проверяется корреспонденция счетов по операциям с ремонтом основных средств.

В процессе подтверждения  достоверности проводимой инвентаризации оценивается учетная политика на предмет обоснования сроков и порядка проведения инвентаризации основных средств. Изучаются предоставленные инвентаризационные и сличительные ведомости, описи (ф. № ИНВ-1, ИНВ-10, ИНВ-18), протоколы заседаний инвентаризационных комиссий, решения руководства организации по итогам проведения инвентаризации.