МСФО ориентированы, прежде всего, на составление сводной отчетности, т.к. только сводная финансовая отчетность обеспечивает выполнение главной цели отчетности - предоставление достоверной и объективной информации о финансовом положении компании, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в них. Именно сводная отчетность дает четкое представление о том, какие активы реально контролируют те или иные акционеры с учетом дочерних компаний. Как правило, индивидуальная финансовая отчетность необходима в первую очередь для регулирующих органов.

     Российские рекомендации не затрагивают ряд важных вопросов, возникающих при составлении сводной отчетности. Министерство финансов РФ считает одной из своих первоочередных затрат разработать ПБУ по сводной отчетности, которое должно устранить большинство существующих различий.

     Согласно МСФО 22 «Объединение компаний» существуют два метода учета объединения компаний: метод покупки, при котором определяется покупатель, стоимость покупки и осуществляется распределение установленной стоимости на идентифицируемые активы и обязательства, и метод объединения интересов, который применяется в тех редких ситуациях, когда покупатель не может быть определен. Выбор метода не зависит от юридической формы сделки. Например, при реорганизации в форме слияния двух независимых компаний применяется метод покупки, если, по сути, эта операция является покупкой и соответствует определению, предусмотренному МСФО. В российских правилах вопросы объединения деятельности (бизнеса) двух и более компаний пока не разработаны. В тоже время необходимо отметить, что КМСФО планирует отменить метод объединения интересов в рамках проекта по улучшению качества МСФО. Очевидно, что для разработки российского ПБУ необходимо будет проанализировать эти изменения, которые будут сделаны в ближайшем времени.  

     В российских стандартах не прописаны правила для консолидации так называемых специализированных компаний. Этот вопрос в настоящее время является весьма актуальным в виду повсеместного использования подобных компаний. Как правило, специализированные компании - это оффшорные компании, создаваемые для осуществления сложных финансовых операций. КМСФО и американский Совет по разработке финансовых учетных стандартов в настоящее время работают над пересмотром стандартов учета специализированных компаний.  

     По российским правилам стоимостная оценка участия головной организации в дочернем обществе, являющемся банком или иной кредитной организацией, может отражаться в сводной бухгалтерской отчетности в порядке, установленном для отражения вложений в зависимое общество. Обоснованность этого подтверждается независимым аудитором, т.е., если в состав группы входит банк (а это очень частое явление для крупных промышленных групп), то его результаты не консолидируются в результаты группы на общих основаниях. Согласно МСФО 27 «Сводная отчетность» исключение дочерней компании из консолидации из-за того, что ее деятельность отличается от деятельности других компаний группы, неоправданно, так как сведения отчетности дочерних обществ и раскрытие дополнительной информации о различных видах их деятельности в сводной финансовой отчетности обеспечивают наличие более качественной информации.

     Согласно МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» финансовая отчетность компании, отчитывающейся в валюте страны с гиперинфляционной экономикой, должна быть представлена в единицах измерения, действующих на отчетную дату. Информация за отчетный период и сравнительные данные за предшествующие периоды пересчитываются с учетом изменений в общей покупательной способности валюты, в которой выражена финансовая отчетность.

     Признаками гиперинфляции согласно МСФО являются следующее:

• большинство населения предпочитает хранить свои сбережения в неденежной форме или в относительно стабильной иностранной валюте. Средства в местной  валюте немедленно инвестируются для сохранения покупательной способности;
• большинство населения выражает денежные суммы не в местной валюте,  а в относительно стабильной  иностранной  валюте. Цены могут указываться в этой иностранной валюте;
• продажи и покупки в кредит производятся по ценам,  которые компенсируют предполагаемую потерю  покупательной  способности в течение срока кредита, даже если этот период непродолжителен;               
• процентные ставки,  заработная плата  и цены связаны с индексом цен;               
• совокупный рост  инфляции  за  три года приближается или превосходит 100%.                                           

     До 2003 г. Россия отвечала данным критериям, соответственно отчетность должна была корректироваться в соответствии с требованиями МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». В 2000-2002 гг. уровень инфляции (рассчитанный на основе индекса потребительских цен) составил 20,1%, 18,8% и 15,1%, соответственно. Таким образом, за 3 года инфляция составила 64,3%. Остальные признаки гиперинфляции также не соответствуют в полной мере состоянию российской экономики. Это означает, что, начиная с отчетности за 2003 г. МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» может не применяться для российских компаний.    

     Российские правила не предусматривают корректировку данных бухгалтерской отчетности на уровень инфляции, что является одной из причин несопоставимости ее с МСФО, отсутствует требование о пересчете данных финансовой отчетности дочерних компаний, выраженных в валюте страны с гиперинфляционной экономикой.

     В России порядок учета операций в иностранной валюте определен в ПБУ «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000). В МСФО ему соответствует МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов». Можно выделить несколько основных различий между этими стандартами.

     Согласно ПБУ операции в валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России. МСФО не уточняет, по какому курсу должна быть пересчитана операция (т.е. допускает использование среднего курса).

     МСФО предусматривает допустимый альтернативный способ учета курсовых разниц, которые появляются вследствие серьезного снижения стоимости валюты, которое влияет на сумму обязательств, возникших в результате недавнего приобретения активов за иностранную валюту. Такая курсовая разница должна включаться в балансовую стоимость актива при соблюдении определенных условий. В ПБУ 3/2000 никак не оговариваются подобные случаи.

     В ПБУ 3/2000 особо оговаривается порядок учета курсовых разниц, связанных с формированием уставного (складочного) капитала. Такие курсовые разницы должны относится на счет «Добавочный капитал».

     МСФО предусматривают особый порядок пересчета валют в отношении отчетности зарубежных дочерних компаний, включаемых в консолидированную отчетность. Для этого необходимо произвести пересчет всех активов и обязательств компании по конечному курсу, а статей расходов и доходов - по курсу на дату совершения операции. Возникающие при этом курсовые разницы должны относится не на расходы или доходы отчетного года, а на собственный капитал компании вплоть до реализации чистой инвестиции. Данный порядок не предусмотрен в ПБУ 3/2000.  

Глава 4. Трансформация российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО

4.1. Основные подходы и этапы процедуры трансформации отчетности в РФ

      Признано, что российские организации, использующие существующую систему бухгалтерского учета, явно проигрывают на международном рынке, так как она ориентирована на предоставление финансовой отчетности для российских налоговых органов. Если компания желает привлечь иностранные инвестиции или получить банковское финансирование, ей необходимо переложить информацию на язык официально признанный на международном уровне. Кроме того, компании необходимо трансформировать свою финансовую отчетность и в том случае, если она заинтересована в использовании финансовой информации при внедрении внутренней информационной системы по менеджменту. В большинстве случаев, российские компании выполняют данные задачи путем внедрения систем двойного учета или путем привлечения внешних консалтинговых компаний. Для небольших и средних компаний подобный способ является весьма затруднительным. Руководители не ощущают преимуществ перехода на международную систему финансовой отчетности, их компании испытывают недостаток финансовых ресурсов для привлечения помощи квалифицированных профессиональных консультантов, а бухгалтерия по-прежнему сосредоточена на выполнении строгих требований налоговых органов.

      Проведение трансформации финансовой отчетности российских предприятий в формат МСФО - альтернативная возможность, которая является менее дорогостоящей, и которая позволит трансформировать финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с российским законодательством, в отчетность, соответствующую МСФО.

      Трансформация - это проведение анализа финансовой отчетности, принятой российским предприятием, и внесение корректировок, необходимых для подготовки полного финансового отчета предприятия, который в целом бы соответствовал МСФО. Отчет включает в себя бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в собственном капитале, а также все раскрытия, которые требуются по МСФО для подготовки пояснительной записки.

      Для представления отчета любой российской компании в соответствии с МСФО нужно провести тщательный анализ политики и деятельности компании.

      Процесс трансформации (метод корректировки предшествующих отчетных периодов) - периодический подход, при котором информацию, сформированную по российской системе бухгалтерского учета, анализируют и вносят изменения для приведения в соответствии с МСФО.

      Компания отражает информацию в соответствии с требованиями российской системы бухгалтерского учета, и только, по мере необходимости, вносятся различные корректировки финансовой отчетности таким образом, чтобы трансформированные данные соответствовали стандартами МСФО. Варианты трансформации представлены в табл.4.

Таблица 4

Варианты трансформации бухгалтерской отчетности российских организаций в соответствии с МСФО

Продолжение табл.4

      При выполнении трансформации важно помнить, что:

• точность информации в какой-то мере зависит от знаний и умений тех, кто проводит процесс перекладки финансовой отчетности. Это влияет на качество корректировок при подготовке финансовых отчетов;
• без полного взаимопонимания и сотрудничества со стороны персонала компании внешние специалисты не смогут успешно осуществить процесс трансформации финансовой отчетности;
• методы осуществления процесса трансформации могут значительно варьироваться в различных компаниях. Рекомендуется вовлечение в процесс трансформации работников компании.

      Практический план подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО на основе российской системы бухгалтерского учета должен осуществляться последовательно и включает следующие этапы:

      1. Планирование.

      2. Осуществление процесса трансформации.

      3. Составление финансовой отчетности и примечаний.

      Перед тем, как приступить непосредственно к процессу трансформации необходимо:

1. получить информацию об основных видах деятельности и корпоративной структуре компании;
2. получить документальную информацию о существующей системе бухгалтерского учета, а также методы и процедуры учетной практики, регулирующие учет хозяйственных операций;
3. оценить объем работы и разработать график осуществления процесса трансформации и согласовать его с руководством компании;
4. получить отчетность организации, составленную в соответствии с действующей российской системой бухгалтерского учета.