Проблемы адаптации западного управленческого учета к российской теории и практике

- составление  отчета о доходах и расходах  с выделением отклонений от  нормативов и причинах их возникновения.

Ожидаемые затраты  определяют на основе стандартов(норм и нормативов) , рассчитанных внутри фирм. Эти стандарты являются основой  функционирования системы и раскрывают ее содержание.

Всю совокупность стандартов делят на следующие группы.

В зависимости  от принимаемого в расчет уровня цен:

Идеальные –  предполагают наиболее благоприятные  цены на материалы, тарифы на услуги, ставки на оплату труда и сметные ставки накладных расходов;

Нормальные –  рассчитываются по средним в течение  экономического цикла ценам;

Текущие  –предусматривают расчет на основе цен определенного  учетного периода как ожидаемых, так и действующих в этот период;

Базисные –  устанавливаются в начале года и  в течение года остаются неизменными(обычно они применяются для исчисления индекса цен). 

В зависимости  от уровня использования мощности:

Теоретические – достижимые предприятием при хорошем  или идеальном их использовании. Они являются целью предприятия, основаны на полном использовании мощности, нормированной величине времени отдыха, не предусматривают затрат времени на брак, простои и порчу;

Прошлого среднего исполнения – рассчитываются по статистическим данным и включают уже затраченное  время на брак, простои и порчу, т.е. все недостатки предыдущего  периода;

Нормального исполнения – предусматривают ожидаемый средний уровень напряженности норм в будущем периоде.

В зависимости  от объема выпуска продукции( объем  выпуска продукции имеет первостепенное влияние на подходы к разработке стандартов):

Теоретические – предопределены теоретической мощностью предприятия (они недостижимы, либо достижимы в разовом порядке);

Практические  – достигаются предприятием при  хорошем исполнении( они близки по своему уровню к теоретическим стандартам при хорошем исполнении, основаны на реально достижимом уровне выпуска и допускают неизбежные потери);

Нормальные –  рассчитываются при достижимом уровне выпуска продукции исходя и средней  величины высшего и низшего объема производства в течение цикла;

Ожидаемые –  рассчитываются на основе конкретных условий производства при ожидаемом объеме выпуска продукции.

Данная характеристика стандартов показывает, что в американских фирмах существуют разные подходы к  установлению стандартов по статьям  затрат. Однако при любом подходе  принятые стандарты обобщаются в бухгалтерии в карты стандартов себестоимости до начала процесса производства. Карты составляют по изделию, заказу по производственным подразделениям, принимающем участие в изготовлении этого изделия, заказа. [5]

Система стандарт-кост представляет собой средство управления прямыми затратами. Используется несколько вариантов этой системы. При одном варианте затраты собираются на дебете счета « Производство» и оцениваются по стандартной стоимости, причем готовая продукция списывается с кредита этого счета так же по стандартной себестоимости, незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости. Сущность другого варианта заключается в том, что затраты, обобщенные на дебете счета «Производства», оцениваются по фактической стоимости, а с кредита счета списывается готовая продукция по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

Отклонений фактических  затрат от стандартных американские фирмы обычно не относят на себестоимость, а списывают на счет «Реализация продукции, работ, услуг».

В зависимости  от размеров предприятия координацию  работ по организации системы  стандарт-кост, определению стандартов для использования, выявление отклонений от стандартов , и методики их списания осуществляет контролер или комитет, куда входят представители всех подразделений, связанных с системой стандарт-кост. В наиболее крупных компаниях создается подотдел стандартов, где сконцентрирована вся работа по стандартам, их составлению, внесению в них изменений, учету и т.п.

Система стандарт-кост в отличие от других, применяемых  на практике систем учета затрат, имеет  свои характерные особенности. Во-первых, основой выявления отклонений от стандартов  в процессе расходования средств являются бухгалтерские записи на специальных счетах, но не их документирование. Перед менеджерами становится задача не документировать отклонения , а не допускать их. Во-вторых, не все компании отражают в бухгалтерском учете выявленные отклонения, а лишь те из них, которые используют текущие стандарты. Третьей особенностью в части отражения отклонений от стандартов является выделение специальных синтетических счетов для учета отклонений – по статьям калькуляции, по факторам отклонений.

Данные особенности системы стандарт-кост означают, что в целях управления затратами всегда рассматривается: на сколько существенны эти отклонения, что бы их учитывать; что они показывают и при решении каких проблем могут быть использованы ; важность выявленных отклонений в анализе затрат на производство. [6] 
 

2.2.Система «директ-костинг»

Теория и практика отечественной системы калькулирования  в условиях развивающихся рыночных отношений нуждается в изучении организационных систем управленческого учета, применяемых в развитых станах рыночной экономики. Одной из таких систем является система калькулирования себестоимости продукции по прямым затратам.

Система учета  переменных затрат возникла в США  в период Великой депрессии и  получила широкое распространение в 50х годах ХХв. До начала Великой депрессии остатки готовой продукции оценивались по себестоимости, исчисленной по полным затратам. Депрессия привела к созданию больших запасов нереализованной продукции, а оценка по полным затратам, по мнению аналитиков того времени, приводила к искусственному искажению прибыли.[8]

Постоянные затраты, которые не зависят от объема производства и размеров дохода, перераспределялась между отчетными периодами, значительно влияли на величину расчетной прибыли. По мнению аналитиков, следовало рассчитывать отдачу понесенных затрат через связь объемов производства с затратами и доходами. В этом аспекте было решено, конечно, в достаточной степени словно, разделить совокупные затраты на переменные, которые отождествлялись с прямыми, и на постоянные, которые назывались бесполезными и отождествлялись с косвенными. Новая система затрат получила название «директ-костинг»(direct costing).

Сущность системы  базируется на выражении «директ-кост план», выведенном Джонатаном Харрисом в 1936г. При рассмотрении им методики калькулирования издержек производства предприятия. В содержании месячного отчета о прибылях и убытках стали различать обычные производственные затраты и косвенные накладные расходы. Дифференциация производственных расходов позволила определять зависимость объема прибыли от объема реализации продукции и управлять себестоимостью. Таким образом, суть этой системы была сведена к следующему: прямые затраты обобщают по видам готовых изделий, косвенные затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода в котором они возникли. Если из суммы выручки по каждому изделию исключить переменные затраты по изделию, то получим брутто-прибыль по этому изделию. Просуммировав брутто-прибыль всех изделий, можно получить общую величину прибыли, предназначенной для покрытия общей суммы постоянных затрат.

Практические  исследования в области системы  директ-костинг показывают, что деление  затрат условно. Принятые на каждом предприятии  допуски должны быть учтены при расчете результатов. Калькулирование себестоимости по системе директ-костинг предусматривает неизменную величину постоянных расходов при любом объеме производства, поэтому основное внимание в управленческом учете уделяется постоянным расходам. Руководители предприятия и структурных подразделений усиливают контрольные функции управления этими затратами.

Система директ-костинг  имеет несколько отличительных  особенностей: 1) разделение производственных затрат на переменные и постоянные, 2) калькулирование себестоимости  по ограниченным затратам и 3) многостадийность составления отчета о доходах. Процесс  происходит в два этапа.

На первом этапе  устанавливается связь объема производства готовой продукции с прямыми (переменными) затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном счете косвенные (постоянные) расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность  всего производства и реализации. Таким образом, эта система ориентирована на реализацию. Чем больше объем реализации, тем больше прибыли получает предприятие. Оценивают готовую продукцию и незавершенное производство только по переменным (прямым) затратам. Такая система оценки побуждает предприятия изыскивать возможности для увеличения реализации.

Система учета  директ-костинг на предприятиях может быть организованны по-разному. При этом используются два подхода: автономность и интеграция. Система Харриса была основана на интеграции управленческого и финансового учета. Общая система записей управленческого и финансового учета предусматривает отражение в главной книге всех внутренних оборотов.

В основе многостадийности составлении отчета о доходах  лежит отчет о маржинальном доходе. Изначально имеются две ступени: верхняя – маржинальный доход и нижняя – чистый доход, которые заполняются при поэтапном процессе учета. Если переменные затраты разделить на производственные и непроизводственные, то отчет будет составлен в три этапа. На первом этапе рассчитывается производственный маржинальный доход как разница между выручкой от реализации продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе определяется совокупный маржинальный доход по предприятию в целом как разность между производственным маржинальным доходом и непроизводственными переменными затратами. На третьем этапе исчисляют чистую прибыль(или чистый убыток) путем сопоставления совокупного маржинального дохода и суммы постоянных затрат.

Далее ступенчатость  отчета можно увеличить делением постоянных затрат на условно-постоянные и условно-переменные. В некоторых  случаях ступени могут предусматривать другие признаки группировки затрат или доходов. Например, группировка постоянных затрат, имеющих прямое отношение к конкретным изделиям или группам изделий  : разделение постоянных затрат по территории, сегментам сбыта или каналам распределения.

Калькуляция себестоимости  продукции по переменным затратам обеспечивает контроль за постоянными издержками, за вложения в получение прибыли  каждого выпускаемого вида продукции. Такие калькуляции выявляют неконтролируемы  центами ответственности издержки, различия между прибыльными и неприбыльными операциями, проведение издержек относительно нормативов.

Основным принципом  контроля является зависимость: материал – живой труд – накладные расходы. В этих целях используют простейшее выражение для расчета коэффициента контроля издержек

Другим важным моментом калькуляции себестоимости  продукции по переменным издержкам  является связь калькуляции с  анализом безубыточности производства, которая обеспечивает информацию для  расчета оптимального соотношения  объема и прибыли.

К преимуществам выбора принципа калькулирования по переменным издержкам следует отнести его непосредственное влияние на становление цен на изделия, стимулирование производительности различных сегментов бизнеса.

Система директ-костинг  развивается по мере совершенствования систем правления. Гибкость планирования и принятия управленческих решений потребовали ввода в систему директ-костинг бюджетов (смет) и заданий, анализа их исполнения.

Особенностью  современной системы директ-костинг  является использование стандартов (норм) на только по переменным издержкам, но и по постоянным, в частности по переменной части постоянных накладных расходов. Стандартный директ-костинг есть средство достижения конечной цели предприятия – получения чистой прибыли.[6] 
 
 
 
 

3.Проблемы адаптации западного правленческого учета к российской теории и практике

3.1.Сравнение  зарубежной системы стандарт-кост и метода нормативного калькулирования себестоимости

Основные различия между стандарт-костом и нормативным  учетом фактической себестоимости сводятся к следующему: