Основы бухгалтерского учета

Если в учете используется счет 91 "Прочие доходы и расходы", то следует иметь в виду, что сумма налога не должна уменьшать базу по налогу на прибыль.

16.9.3. Экологические платежи

Экологические платежи установлены Постановлением Правительства РФ "Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" от 28.08.1992 г. N 632 (в редакции от 14.06.2001 г.). Как было сказано выше, данное постановление признано недействительным (на основании решения Верховного суда РФ от 28.03.2002 г. N ГКПИ 2002-178). Суд отметил, что характеристики платежей должны быть установлены специальным федеральным законом, а не постановлением Правительства, поэтому сведения по экологическим платежам приводятся в качестве справочных данных до выхода специального закона.

Налогоплательщиками, осуществляющими экологические взносы, являются предприятия, организации и предприниматели, производящие на территории РФ, ее континентального шельфа и/или исключительной экономической зоны вредное воздействие на окружающую природную среду.

Объектами налогообложения считаются:

1) выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных или передвижных источников;

2) сброс загрязняющих веществ в поверхностные или подземные водные объекты;

3) размещение отходов (токсичных и нетоксичных);

4) производимые шум, вибрация, электромагнитные, радиационные и иные виды вредного воздействия на окружающую природную среду, определяемые Правительством РФ.

Перечни загрязняющих веществ и отходов (токсичных и нетоксичных), а также иных видов вредного воздействия на окружающую природную среду составляются уполномоченным государственным органом охраны окружающей природной среды.

Налоговая база в зависимости от вида вредного воздействия на окружающую природную среду определяется как масса (объем) выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в окружающую природную среду, масса (объем) размещаемых отходов либо фактический уровень вредного воздействия на окружающую природную среду.

Налоговая база устанавливается по результатам каждого отчетного или налогового периода отдельно по каждому ингредиенту загрязняющего вещества или виду вредного воздействия. Она рассчитывается, исходя из массы (объема) фактических выбросов (сбросов) загрязняющих веществ, объемов размещенных отходов или фактических уровней вредного воздействия и согласовывается с соответствующим территориальным природоохранным органом по месту осуществления вредного воздействия на окружающую природную среду.

Минимальные ставки платежей в отношении каждого ингредиента загрязняющего вещества (отхода) и виду вредного воздействия на окружающую природную среду устанавливаются Правительством РФ и могут ежегодно индексироваться им в зависимости от уровня инфляции и изменения экологической ситуации.

Конкретные размеры ставок платежей назначаются региональными органами исполнительной власти с участием территориальных органов охраны окружающей природной среды. Для отдельных регионов и бассейнов рек в зависимости от экологической ситуации и экологической значимости атмосферного воздуха, водных объектов и почвы ставки могут применяться с повышающими коэффициентами, утверждаемыми Правительством РФ.

Если вредные воздействия предприятия на окружающую среду не превышают предельных нормативов, то сумма платежа определяется как произведение установленной ставки на облагаемую базу и относится на себестоимость продукции. В бухгалтерском учете она отражается с помощью проводок:

Д 20, 25, 26 - К 68,

где: счет 20 "Основное производство", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Если вредные воздействия предприятия на окружающую среду превышают предельные нормативы, то сумма платежа определяется из следующих двух составляющих:

1) как произведение установленной ставки на предельную нормативную базу, которое относится на себестоимость продукции и оформляется в учете проводкой:

Д 20, 26 - К 68;

2) как произведение 5-кратной величины установленной ставки на разницу между конкретной и предельной налогооблагаемой базой, которое относится на чистую прибыль предприятия и оформляется в учете проводкой:

Д 91 (84) - К 68,

где: счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", счет 91 "Прочие доходы и расходы".

При использовании счета 91 "Прочие доходы и расходы" сумма платежа не должна уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли.

Особый контроль вредных воздействий на окружающую среду должен осуществляться на предприятиях, использующих опасные производственные объекты. Их классификация и требования по необходимым мерам отражены в специальном Федеральном законе "О промышленной опасности производственных объектов" от 21.07.1997 г. N 116-ФЗ (в редакции от 07.08.2000 г.). В качестве важного условия в данном законе выдвинуто следующее требование.

Организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте.

При этом следует иметь в виду, что речь идет об эксплуатации оборудования, не важно, принадлежит оно предприятию или используется им на правах аренды.

16.10. Налог на прибыль организаций

Налог на прибыль организаций определен в главе 25 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ.

Его плательщиками являются:

1) российские организации;

2) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В настоящее время нет предприятий, которые были полностью избавлены от уплаты налога на прибыль. Налоговый кодекс предусматривает освобождение от его уплаты некоторых видов деятельности, учет доходов и расходов по которым должен быть обособлен. Такими видами являются:

уставная деятельность некоммерческих организаций за счет целевых поступлений и бюджетных средств;

деятельность предприятий в сфере извлечения прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции;

деятельность организаций, по которой используется упрощенная система налогообложения, или уплачивается единый налог на вмененный доход;

работа предприятий в области игорного бизнеса, которая облагается налогом на игорный бизнес.

Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль, т.е. суммарная прибыль от всех видов деятельности, исчисленная на основе налогового учета. Если различные виды деятельности предприятия облагаются налогом по разным ставкам, то сумма прибыли рассчитывается по каждому направлению отдельно.

Отличия бухгалтерского учета от налогового учета состоят в следующем:

использование разных терминологических баз;

существенные различия в учете основных средств, нематериальных и иных активов;

кардинальное несходство принципов учета доходов и расходов, в том числе методов их признания и соотнесения.

Эти различия обусловлены, главным образом, несовпадением задач, которые решают Министерство Финансов (Минфин) РФ, отвечающее за бухгалтерский учет, и Министерство по налогам и сборам (МНС) РФ, отвечающее за налоговый учет. Проблемой Минфина РФ является управление в сфере финансов и кредита, а проблемой МНС РФ - управление в области фискальной политики.

Важными отличиями бухгалтерского учета прибыли от ее налогового учета является экономическая (или близкая к ней) терминологическая база, применение первичных бухгалтерских документов, использование выверенного плана счетов, выполнение двойной записи и составление баланса. Поэтому взаимоотношение предприятий с государством осуществляется преимущественно в сфере экономики. Налоговый учет формируется в основном на юридической (или близкой к ней) терминологической базе, в нем применяются копии или суррогаты первичных документов, отсутствует адекватный план счетов, не используется двойная запись и не составляется налоговый баланс (да он и избыточен при отсутствии хозяйственной логики в налогообложении). В результате отношения предприятий с государством складываются в сфере административно-политической (с активным участием представителей правосудия).

С позиций хозяйствующего субъекта задача определение величины прибыли состоит в том, чтобы при реальных доходах, легко контролируемых по поступлению денежных средств, установить, какую долю расходов из всех документально подтвержденных бухгалтерскими документами принять для налогового учета. Эта задача совсем недавно успешно решалась на практике и сейчас может быть решена многими способами, из которых самый затратный - ведение особого налогового учета.

Рассмотрим механизм расчета базы по налогу на прибыль, представленный в главе 25 НК РФ. Он выглядит как набор определенных правил, по которым выявляются и сопоставляются доходы и расходы текущего налогового периода. При этом в отличие от бухгалтерского учета, где с позиций международных стандартов введены четыре категории, характеризующие доходы и расходы, в НК РФ выделены только две из них:

доходы и расходы, связанные с производством и реализацией продукции, товаров, работ и услуг;

внереализационные доходы и расходы.

Доходы от реализации включают в себя выручку в виде денежных и имущественных поступлений, связанных с расчетами за проданную продукцию и товары, реализованные работы и услуги.

Расходы, связанные с производством и реализацией продукции, товаров, работ и услуг подразделяются на 4 категории (в бухгалтерском учете на 5):

1) материальные;

2) на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации на основные средства и нематериальные активы;

4) прочие расходы.

Материальные расходы в налоговом учете объединяют следующие затраты:

1) на приобретение сырья, материалов, тары и упаковки;

2) на покупку инструмента, приспособлений, инвентаря, приборов, спецодежды;

3) на приобретение комплектующих изделий;

4) на оказание или приобретение услуг производственного характера;

5) на содержание и эксплуатацию основных средств и оборудования природоохранного назначения;

6) прочие материальные расходы.

Расходы на оплату труда содержат в себе:

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки;

2) начисления стимулирующего характера, связанные с повышением производительности труда (премии, надбавки и т.п.);

3) начисления стимулирующего и компенсационного характера, обусловленные режимом работы и условиями труда (надбавки);

4) стоимость бесплатно выдаваемых работникам предметов или предоставляемых им услуг в соответствии с действующим законодательством;

5) суммы начисленного среднего заработка в случаях, предусмотренных нормативными актами;

6) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска;

7) другие надбавки и компенсации по перечню, представленному в главе 25 НК РФ.

Амортизационные отчисления на восстановление основных средств и нематериальных активов отражают суммы амортизации данного имущества, рассчитанных по методикам налогового учета, которые значительно отличаются от приемов, принятых в бухгалтерском учете (см. главу 8).

Прочие расходы, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением товаров и их реализацией объединяют такие затраты:

1) налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции, работ и услуг;

2) расходы на сертификацию работ и услуг;

3) суммы вознаграждения посредническим организациям, оказывающим содействие в производстве (выполнении) и продаже продукции, товаров, работ и услуг;

4) расходы на пожарную безопасность и обеспечение нормальных условий труда;

5) расходы по гарантийному ремонту выпускаемой продукции;

6) платежи за аренду имущества производственно-коммерческого назначения;

7) расходы на командировки и содержание служебного транспорта;

8) затраты на информационные, консультационные, аудиторские и юридические услуги;

9) расходы на управление организацией;

10) затраты на подготовку и переподготовку кадров в порядке, установленном в НК РФ;

11) расходы на рекламу в пределах установленных норм;

12) расходы на канцелярские товары, услуги телефонной, телеграфной и других видов связи;

13) затраты по программному обеспечению ПК и ЭВМ;

14) потери от брака;

15) представительские расходы в пределах установленных нормативов;

16) другие затраты, отраженные в перечне главы 25 НК РФ.

Внереализационные доходы включают в себя следующие виды поступлений:

1) доходы от участия в других организациях;

2) положительные курсовые валютные разницы;

3) суммы штрафов, которые признаны должниками, или по которым есть положительное решение суда;

4) сумма арендной платы, поступившая от арендатора;

5) проценты по выданным займам;

6) безвозмездно полученные средства;

7) другие аналогичные доходы.

Внереализационные расходы объединяют следующие типы затрат:

1) расходы на содержание имущества, переданного в аренду;