Организация бухгалтерского управленческого учета

      контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе её отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;

      планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;

      измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;

      корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления[2].

Исходя из этого, основными задачами организации управленческого учёта являются ориентация на достижение заранее определённой цели предпринимательства, необходимость обеспечения альтернативных вариантов решения поставленной задачи, участие в выборе оптимального варианта и в расчётах нормативных параметров его исполнения, ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения, интерпретация выявленных отклонений и их анализ. Кроме того, необходимо соблюдать общие принципы формирования информации для управления: принцип опережения данных для принятия управленческого решения и принцип ответственности за его последствия. Правильная оценка предстоящих расходов и доходов гораздо важнее, чем констатация упущенных возможностей. В то же время, если нет ответственности за результаты хозяйствования на всех уровнях управления, вести управленческий учёт не имеет смысла.

Назначение управленческого учёта и сфера его применения весьма существенно различаются в начальный период его обособления от бухгалтерского учёта и в последующем. Вначале управленческий учёт рассматривается как стоимостный, оперативно-технический, производственный, его рамки в лучшем случае ограничивались дополнительными регистрами аналитического учёта.

Затем особое внимание стало уделяться оперативности учёта затрат и результатов деятельности предприятий. В СССР появились варианты ежедневного учёта себестоимости продукции и оперативного выявления финансовых результатов деятельности. Основанные на традиционных бухгалтерских методах формирования информации, они потерпели фиаско из-за больших условностей и погрешностей, но главным образом вследствие невостребованности этой информации системой централизованного управления экономикой предприятия.

На Западе уже в 30-е гг. в состав обязанностей производственной (управленческой) бухгалтерии включались:

а) учёт расходов по местам их возникновения;

б) выявление отклонений фактических расходов от стандартных или сметных;

в) оценка остатков незавершённого производства;

г) определение себестоимости отдельных видов продукции и результатов от их реализации.

Со временем круг задач управленческого учёта заметно расширился. В настоящее время кроме вышеперечисленных назначений в странах с развитой рыночной экономикой выделяют следующие задачи учёта для управления:

      регистрация затрат и представление отчётов, в том числе классификация, обобщение, предоставление и истолкование данных о затратах для заинтересованных пользователей;

      определение и оценка величины затрат по конкретным продуктам, услугам или местам формирования издержек, центрам ответственности;

      управление стоимостью и анализ затрат, т.е. представление данных в виде информации, пригодной для управленческого планирования и контроля, для использования её управленческим персоналом при принятии решений.

Из указанных функций производственного учёта первые две функции традиционны и для нашего производственного учёта, а последняя является новшеством.

Управление стоимостью и анализ затрат имеют дело с рассчитанными на будущее, или запланированными затратами, равно как и с прошлыми затратами. Они включают бюджетирование расходов основной деятельности, их контроль и управление стоимостью для принятия решений.

Современный управленческий учёт включает функции прогнозирования, планирования, оперативного учёта и контроля. Прогнозирование основных показателей деятельности предприятия конкретизирует его цели для данного периода времени и способствует их достижению. Оно базируется на пространственно-временном изучении состояния рынка, его структуры и факторов, влияющих на потребности в конкретных изделиях и услугах, изучение тенденций их развития, анализе финансовых возможностей покупателей. Основой является прогноз продаж как необходимый элемент планирования производства и реализации товаров.

План представляет собой количественное выражение целей хозяйствующего объекта на определённый период времени и разработку путей их достижения. Управленческий учёт, с одной стороны, обеспечивает планирование необходимой для расчётов информацией, а с другой – использует показатели плана как основу для сравнения и контроля его выполнения.

Обычно в управленческом учёте используют два основных направления сравнения: с прошлым периодом и с внутренним бюджетом затрат и результатов деятельности.

Важную роль в управленческом учёте выполняет нормирование. Оно способствует своевременному выявлению и предупреждению нерационального расходования средств, определяет предельные значения затрат и результатов, упрощает технику исчисления и анализа себестоимости продукции. Управленческий учёт помогает оценить степень технической и экономической обоснованности норм и нормативов, выявляет заниженные, устаревшие нормы, способствует их своевременному пересмотру.

Оперативный учёт для управления является частью его общей системы. Он отражает фактические величины и показатели наличия, движения и использования ресурсов предприятия за смену, день, неделю и другие периоды в пределах отчётного бухгалтерского времени (месяц, квартал, год). Кроме того, он отличается от бухгалтерского учёта ориентацией на информационные потребности руководителей предприятия и его подразделений и фиксацией главным образом отклонений, а не абсолютных значений наличия прихода и расхода. Оперативный учёт используют для ежедневного контроля и управления хозяйственными процессами, соблюдения технических и экономических параметров производства и сбыта продукции, а также других видов деятельности.

2.2. Учёт и контроль

Контроль в управленческом учете существенно отличается от контрольной функции бухгалтерии. В бухгалтерском учёте контролируется законность совершаемых операций, правильность оформления первичных документов и сделок и лишь при хорошей постановке учёта предотвращается возможность удорожаний и переплат в момент осуществления затрат. В управленческом учёте контроль в первую очередь нацелен на перспективу. Существует контроль правильности выбора цели затрат и результатов деятельности, контроль внешних и внутренних ограничений, мешающих предприятию достичь поставленных целей, бюджетный контроль составления и исполнения сметы доходов и расходов. Текущий контроль в учёте для управления включает мониторинг внешней и внутренней среды для определения её возможного влияния на производственно-хозяйственную деятельность организации.

Лишь последующий контроль в управленческом учёте несколько схож с бухгалтерским. Он осуществляется путём выявления или расчёта отклонений фактических значений от плановых и анализа причин этих отклонений.

Анализ фактических показателей деятельности предприятия направлен на оценку прошлого, определение сильных и слабых сторон этой деятельности. Анализ текущих показателей, в первую очередь затрат и результатов, помогает определить, что происходит в организации в настоящее время, какова динамика её развития. Анализ будущего предназначен, для оценки возможностей предприятия достичь поставленных целей, рисков, с которыми это связано, поиска путей их преодоления или снижения последствий.

Понятие «управленческий учёт» многие специалисты связывают, прежде всего, с оперативным представлением информации. Она должна обрабатываться в том темпе, который необходим для управления, т.е. в большинстве своём день в день или, по крайней мере, на следующий день. Современные реалии требуют перехода от периодического учёта к учёту в режиме реального времени, а затем к учёту, ориентированному на будущее. По данным нашего отечественного бухгалтерского учёта многое уже нельзя сделать, кроме как принять и обобщить факты, в лучшем случае на основе их анализа не допустить развития негативных тенденций и развивать позитивные.

Однако оперативность не является прерогативой исключительно управленческого учёта. Задача представления объективной информации в нужное место, в нужное время  и в удобной форме присуща не только управленческому учёту. О различиях в оперативности можно говорить только по отношению к отчётности, но не по отношению к процессу сбора и обработке информации, т.е. к учёту. Оперативным должен быть процесс сбора и обработки информации и для финансового учёта, например, учёт кассовых операции не может быть не оперативным. То, что процесс закрытия счетов в существующей практике бухгалтерского учёта растянут на длительный период, обусловлено в первую очередь преобладанием ручной обработки документов и распространённой у нас практикой внесения исправлений задним числом.

Оперативность не всегда должна быть присуща и управленческому учёту. Когда речь идёт о принятии стратегических решений, например, о расширении рынков сбыта по зонам страны или мира, по категориям населения, об освоении новых технологических процессов, ресурсов, или решений, связанных с привлечением новых капитальных вложений, проникновением на рынки новой продукции, логично предположить, что важнее основательность подготовки соответствующей информации для выбора и обоснования решений, чем её оперативность.

2.3. Требования к управленческому учёту

Информация, формируемая системой управленческого учёта, должна отвечать следующим требованиям:

      достоверность;

      полнота;

      релевантность;

      целостность;

      понятность;

      своевременность;

      регулярность.

Аналогичные требования предъявляются к информации финансового учёта. Однако их содержание и значимость могут быть различными.

Для финансового учёта достоверной считается отчётность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учёту. В управленческом учёте важнее объективность данных, их соответствие действительности. Понятие достоверности в учёте для управления ближе к определению, используемому в аудите, где под достоверностью понимается возможность для компетентного пользователя делать на основе данных учёта и отчётности правильные выводы.

Полнота управленческого учёта означает достаточность информации для управления предприятием и его подразделениями, возможность обеспечить эту  достаточность. Наиболее полными являются сложные системы управленческого учёта, включающие использование счетов и двойной записи, обеспечивающие контроль не только за затратами и результатами текущей деятельности, но и за производственными запасами, инвестициями, эффективностью функционального управления бизнесом.

Главное требование к информации, формируемой в системе управленческого учёта, - её релевантность,  то есть существенность, приемлемость для вырабатываемых решений. Все остальные требования выполняют подчинённую роль. Нерелевантная, несущественная для данного решения информация, даже если она абсолютно достоверна, не может помочь в принятии правильного решения, в то время как достоверные на 90 % данные могут быть основной для правильных выводов[3].

Релевантными с позиций принятия управленческого решения являются данные и сведения, учитывающие условия, в которых принимается решение, его целевые критерии, имеющие набор возможных альтернатив и характеризующие последствия реализации каждой из них.

Одним из требований общепринятых стандартов и положений управленческого учёта является его целостность и понятность для пользователей. Это означает, что управленческий учёт должен быть системным даже в тех случаях, когда он ведётся без использования первичной документации, счетов и двойной записи. Системность в этом случае означает единство принципов отражения учётной информации, взаимосвязь регистров учёта и внутренней отчётности, обеспечение в необходимых случаях сопоставимости её данных с показателями бухгалтерского учёта и отчётности.

Понятность данных и результатов управленческого учёта важна потому, что его потребителями являются не только бухгалтеры и экономисты, но в основном администрация предприятия и линейные работники управления (инженеры, техники, мастера), то есть лица, не имеющие специальной экономической подготовки. Понятность для них информации управленческого учёта обеспечивается за счёт отражения в учётных регистрах результатов анализа полученных показателей, представления данных в виде аналитических таблиц, графиков, динамических рядов и т. п. Понятности способствует и ориентация управленческого учёта на отклонения от норм и нормативов.

Своевременность управленческого учёта означает его возможность обеспечить менеджеров необходимой информацией к сроку принятия решений. В условиях автоматизированных систем обработки экономической информации это не является серьёзной проблемой, но при использовании мощных современных компьютеров имеется опасность перегруженности данных при одновременной их нехватке к моменту принятия управленческого решения. Часто управляющие не знают, что нужно делать с этой информацией.