Методика аудита кредитов и займов

     Аудитор устанавливает правильность отражения  в учете принимающихся к уплате процентов за пользование займов.

     Договор займа в отличие от кредитного договора, который всегда является платным, может быть как возмездным (с уплатой процентов), так и  безвозмездным.

     Источник  уплаты процентов теперь не зависит  от того, от кого получен заем, для  каких целей он предназначен, так  как ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлен общий порядок списания расходов по выплате процентов по кредитам, и по займам.

     При проверке операций, связанных с возвратом  займа, аудитор должен руководствоваться  ст. 809 ГК РФ, которой установлено, что, если в договоре отсутствуют условия  о размере процентов, то их размер определяется существующей в месте  нахождения заимодавца ставкой банковского  процента на день уплаты заемщиком  суммы долга или его соответствующей  части.

     Если  проценты по договору займа получены лицом, работающим в данной организации, то удержание подоходного налога должно быть осуществлено бухгалтерией этой организации.

     Подводя итоги, аудитор делает выводы о способности  организации продолжать свою деятельность в будущем, т.е. определяет, как в  организации соблюдается принцип  действующего предприятия, по этому  разделу проверки могут быть:

• наличие кредитов и займов, превышающих договорные пределы;
• непогашение кредитов и займов;
• неуплата процентов;
• соотношение основного и заемного капитала.

     Если  заемные средства превышают величину капитала, то организация существует только за счет займов. Если ситуация обратная, то проценты по долгам низкие, следовательно, у организации достаточно прибыли  для того, чтобы рассчитаться с  акционерами и выплатить дивиденды.

     Информационная  база.

     Информационной  базой для проверки кредитов и  займов являются:

• Учетная политика предприятия.
• Первичные документы по разделу (участку) учета:
• Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.
• Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.
• Бухгалтерская отчетность.

     В учетной политике необходимо указать  такие сведения:

• состав и порядок списания дополнительных затрат на займы;
• способ начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;
• порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

     К нормативным документам, регулирующим вопросы получения заемных средств, бухгалтерского учета и налогообложения операций с ними относят:

     Договоры  и первичные документы по оформлению и отражению в учете операций по кредитам и займам.

     Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

     Планом  счетов бухгалтерского учета устанавливается  состав обязательных аналитических  группировок по каждому бухгалтерскому счету.

     Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового  налогового учета, применяемой формой счетоводства может применять различные  регистры аналитического учета –  карточки, ведомости, журналы, а также  их машинные аналоги.

     При аудите банковских кредитов аудитор  часто встречается с тем, что  на предприятии не ведется аналитический  учет кредитов. Поэтому в целях  экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по банковским кредитам, если на предприятии плохо отлажен  аналитический учет кредитов.

     Состав  регистров синтетического учета  зависит от применяемой на предприятии  формы бухгалтерского учета (формы  счетоводства). Методика проведения детальной  проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных  для каждой формы счетоводства. Кроме  того, данный раздел методики должен содержать  образцы регистров синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

     В настоящее время на российских предприятиях применяют следующие основные формы  учета:

• журнально-ордерную;
• мемориально-ордерную;
• автоматизированную.

     Следует отметить, что большое количество предприятий, где только часть бухгалтерского учета компьютеризирована, синтезируют  журнально-ордерную или мемориально-ордерную форму учета с автоматизированной.

     Если  бухгалтерский учет на предприятии  полностью компьютеризован, то в  программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как  правило, большой перечень самых  разнообразных форм. В бухгалтерских  программах наиболее часто встречаются  следующие формы:

• журнал-ордер по счету;
• карточка по счету;
• анализ счета;
• обороты по счету на определенную дату.

     Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать: официальную бухгалтерскую отчетность по ф. № 1,  ф. № 2, ф. № 3,ф. № 4,ф. № 5, расчеты по налогам и платежам; расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.

     Банковские  кредиты находят отражение в  бухгалтерском балансе, отчете о  движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.

     В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

     Альтернативным  учетным решением по учету банковских кредитов в данном случае может быть способ начисления и учета процентов  по полученным кредитам.

     При первом способе проценты за пользование банковским кредитом отражаются в учете предприятия по мере оплаты и отражаются следующей бухгалтерской записью:

     Дебет счета 20 (26, 99)

     Кредит  счета 51 (52) – на сумму начисленных  и уплаченных процентов.

     Второй  способ заключается в том, что проценты за пользование банковским кредитом начисляются. В бухгалтерском учете при этом делают запись:

     Дебет счета 20 (26,99)/Кредит счета 66 (67) – на сумму начисленных процентов;

     Дебет счета 66 (67)/Кредит счета 51 (52) – на сумму уплаченных процентов.

     В случаях, когда на предприятии используют второй способ учета банковских процентов, начисленные проценты учитываются  отдельно от кредитов. 

2. Основные  положения организации аудита учета кредитов и займов

 

     Письмо  об аудиторском задании готовится  аудитором согласно МСА 210, а также  российскому федеральному правилу (стандарту). Письму-обязательству должно предшествовать официальное обращение  официальное обращение экономического субъекта, содержащее просьбу о проведении аудита.

     Письмо-обязательство, направляемое аудитором исполнительному органу потенциального клиента до заключения договора, является официальным согласием аудиторской организации на проведение аудита финансовой отчетности экономического субъекта. Оно должно обеспечить однозначное толкование сторонами условий предстоящего договора, определения взаимных прав, обязательств и ответственности аудиторской организации и экономического субъекта. [13, с.48]

     Установлено, что для разовых соглашений между  аудиторской организацией и экономическим  субъектом письмо-обязательство  является офертой, т.е. официальным  предложением к сделке, предусмотренным  нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

     Уровень знаний аудитора, необходимый для  выполнения аудиторского задания, включают информацию об экономике в целом  и той области деятельности, в  которой работает аудируемое лицо, а также более конкретные сведения о том, каким образом функционирует  аудируемое лицо.

     Договор о проведении аудита является документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назначение, соглашается с целями и объёмом  аудита, а также формой аудиторского заключения и иных отчетов.

     Перед началом проведения аудиторской  проверки необходимо разработать ее общий план:

• предварительное планирование
• сбор общих сведений о клиенте
• сбор информации о правовых обязательствах клиента
• оценка существенности, аудиторского риска.
• ознакомление с СВК и оценка риска контроля
• разработка общего плана и программы аудиторской проверки

     Планирование  аудита является одним из важнейших  процессов в осуществлении аудиторской  проверки. Нормы, применяемые при  этом, описаны в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Планирование  аудита» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 года, Протокол № 6).

     Сбор  общих сведений о клиенте необходим для адекватного проведения проверки. Лишь обладая достаточными знаниями о бизнесе клиента, отрасли в целом и его положении в отрасли, можно эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку. Аудиторам важно иметь представление об экономических условиях функционирования компании. Целесообразно проанализировать влияние на бизнес клиента изменений в законодательстве. Знание основных экономических факторов, под воздействием которых находится бизнес клиента, позволяет делать различного рода прогнозы, объяснять те или иные поступки клиента.

     На  этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает  возможность проведения аудита. Если она считает проведение аудита возможным, то готовит для клиента письмо-обязательство  о согласии на проведение аудита. Затем  формируется группа аудиторов для  проведения проверки и заключается  договор с экономическим субъектом.

     На  стадии планирования аудиторская группа должна сделать предварительное  заключение о величине существенных показателей, т.е. величине, при которой  ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности.

     При оценке существенности целесообразно  учитывать и качественные стороны  информации – вид деятельности клиента, стабильность его положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться несущественной по отношению к объему валовой  прибыли, но иметь значение при выявлении  тенденций развития.

     Для применения существенности по каждому  отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор  ликвидирует вероятность того, что  сумма расхождений по отдельно взятым  выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности.

     Для применения существенности по каждому  отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор  ликвидирует вероятность того, что  сумма расхождений по отдельно взятым  выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при  разработке программы проверки каждого  конкретного счета и при расчете  размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50-70% от планируемой существенности. Однако предельно допустимая ошибка на должна быть и слишком низкой, что может  привести к необоснованному завышению  объемов аудиторских процедур.

     Следующий этап процесса планирования – оценка системы внутреннего контроля, основная цель которой – создание основы для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида, времени проведения, объема аудиторских  процедур, которые находят свое отражение  в аудиторской программе.

     Система внутреннего контроля может считаться  эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении  недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы  внутреннего контроля, аудиторская  организация должна собрать достаточное  количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего  контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки.