Бухгалтерский управленческий учет

    │        │                                                           │

    │        │                                                           │

    │       \│/                                                          │

    │ Трудозатраты       ┌───────────────────────┐                       │

    │                    │                       │                       │

    │                   \│/                     \│/                      │

    │                Переменные              Постоянные                  │

    │                накладные               накладные   ───────────┐    │

    │                 расходы                 расходы               │    │

    └────────────────────┘                                         \│/  \│/

       Запасы              Запасы         Реализованная

  незавершенного ----->   готовой   --->    продукция  ---->   Счет прибылей

   производства          продукции                               и убытков

 

Схема 2.2 Калькулирование себестоимости по переменным затратам

 
 

    Маржинальная  прибыль (маржинальный доход, маржинальное покрытие, сумма покрытия) - превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат - показывает способность предприятия генерировать достаточные доходы для покрытия постоянных расходов и получения прибыли.

    Оценка  запасов готовой продукции и  незавершенного производства по переменным затратам позволяет избежать капитализации постоянных расходов в запасах, что подчеркивает "рыночную" сущность системы "директ-костинг", ее нацеленность на производство ради реализации.

    Можно выделить несколько разновидностей системы "директ-костинг":

    - классический "директ-костинг" - калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными;

    - система учета переменных затрат - калькулирование по переменным  затратам, в которые входят прямые  расходы и переменные косвенные  расходы;

    - система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей - калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности.

    Существует  и разновидность системы "директ-костинг", когда себестоимость калькулируется на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер. Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают незавершенное производство и готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков.

    "Директ-костинг" - система управленческого учета,  базирующаяся на категории переменных (либо частичных) затрат. Эта система не лишена недостатков, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системой полного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит прежде всего от практической пользы применения той или иной системы.

 

2.2 Калькулирование производственной себестоимости

Для правильного  отражения в учете стоимостных  параметров (характеристик) продукции  требуется выполнить калькуляционные  процедуру, калькуляционные расчеты  определения его фактической  производственной себестоимости. 
Фактическая производственная себестоимость продукции определяется для разных нужд: фактических результатов деятельности хозяйства, ценообразование, эффективности технологических и организационных решений, установления рациональности затрат и т.п. 
Калькулирование - это определение размера затрат в стоимостном выражении, которые приходятся на калькуляционные единицу. С помощью калькулирование учитывают себестоимость. Целью калькулирование фактической себестоимости в производстве является себестоимость продукции. Для того чтобы калькулировать фактическую себестоимость готовой продукции, нужно учитывать ее выпуск. Для определения себестоимости продукции необходимы как количественные, так и качественные его характеристики. Продукция может быть изделием, работой, услугой. 
Себестоимость продукции рассчитывают по калькуляционных элементами - статьям затрат. Статьи затрат могут быть финансовыми и отраслевыми. В финансовой калькуляции есть две статьи - прямые затраты и косвенные - накладные затраты. Широким является отраслевой, а точнее производственный аспект построения себестоимости. Номенклатура статей затрат на разных предприятиях различна и зависит от потребностей управления. Этот вопрос будет рассмотрен в третьей части учебника. 
Объектом калькуляции является себестоимость продукции (изделия, услуги или работы), но следует иметь в виду не только объекты, но и калькуляционные единицы. 
Калькуляционных единицами отношении готовой продукции могут быть: совокупная себестоимость, т.е. себестоимость всей продукции, которую выпустило хозяйство, его производственное подразделение (цех, бригада, участок и т.д.); себестоимость отдельного вида продукции (изделия, полуфабриката и т.п.); себестоимость количественной (метр, масса, пары, тонны и т.д.) или качественной (сухих веществ, влажности и т.п.) натуральной единицы измерения. 
Эти единицы измерения возникают в калькуляционные процессе последовательно. Для того чтобы вычислить себестоимость отдельного вида продукции, нужно иметь исчисленную совокупную себестоимость продукции. Нельзя определить себестоимость натуральной единице измерения, если предварительно не определена себестоимость отдельного вида продукции. Таким образом, калькулирования себестоимости продукции - это процесс, который состоит из трех последовательных процедур-этапов.

Одновременно  калькуляционных процесс не охватывает всей сложности калькуляции в  хозяйстве, поскольку помимо основной продукции оно имеет калькулировать также продукцию вспомогательного производства, которая используется основным производством, а также полуфабрикаты (если они выпускаются). 
Себестоимость продукции исчисляют посредством отдельных приемов (способов), которые зависят от наличия или отсутствия тех или иных факторов калькулирования. 
Основным исходным элементом любого производства является готовая продукция. Одновременно на производстве возможны побочная продукция, отходы производства, брак. Кроме того, непрерывность технологического процесса, особенности его организации требуют учета наличия незавершенного производства. 
Изучение состава элементов затрат как совокупности показывает, что эта совокупность в стоимостном выражении характеризует одновременно стоимость таких элементов: готовой продукции, отходов производства, брака производства, побочной продукции, незавершенного производства. Следовательно, эта совокупность, не имеющего конкретизации относительно отдельного элемента, достигается калькулирования. Но для этого нужны количественные характеристики всех названных факторов. 
В соответствии с нормативными актами готовой считается продукция, соответствующая действующим стандартам, техническим или договорным условиям, принятая на склад и оформлена соответствующим документом. Натуральные технические и технологические параметры готовой продукции определяются нормативными документами или договором. При этом возможны два варианта: готовый продукт имеет количественные параметры или и количественные и качественные. Все эти характеристики должны быть указаны в документах на выпуск, иначе калькулирования себестоимости продукции невозможно. 
Особую актуальность имеет учет выпуска продукции в комплексных производствах, где с одного вида материалов изготавливают несколько видов готовой продукции (металлургическая, химическая, резинотехнические и другие отрасли). Иногда вместе с готовой продукцией из производственного процесса получают побочное, а иногда и сопутствующей продукции. Например, при производстве аммиака получают углекислый газ, в пивоварнями производстве сопутствующей продукции является углекислота, в производстве капролактама побочным продуктом является сульфат аммония и т.д. 
По своим техническим и другими характеристиками побочная и сопутствующей продукции мало чем отличается от основной, поэтому их количественные и качественные параметры определяют аналогично основной продукции. 
Аналогичные натуральные (количественные и качественные) характеристики имеют и другие исходные элементы производства: отходы, брак, незавершенное производство. Таким образом, все названные выходные элементы процесса производства становятся объектами калькуляции фактической себестоимости готовой продукции. их наличие или отсутствие затрудняет или облегчает (упрощает) процедуру калькулирования. А сочетание определяет метод (или способ калькуляции. 
Отходы производства - это остатки сырья, материалов, которые образуются в процессе производства и частично или полностью утративших первоначальные свойства. Кроме того, к отходов относятся также продукты физико-химической переработки сырья, которые не являются целью производства (их можно использовать иногда с небольшим расходом). 
Вместе с тем отходы следует отличать от технологических потерь: вигару, усушування, упикання т.д. 
В калькуляционных процессах важным моментом является оценка отходов. Сегодня отходы оцениваются преимущественно по ценам возможной реализации. 
Все отходы в производстве должны быть сданы на склад и оформлены накладными. 
Рациональное использование отходов требует контроля за их созданием и использованием со стороны бухгалтерской службы. 
Бегло продукция как исходный элемент производственного процесса также имеет качественные и количественные параметры, которые должны получить стоимостную характеристику. Она оценивается по твердыми или договорным ценам. ее стоимость рассчитывают из затрат основного производства. Но такой подход нельзя считать ни экономически, ни технически правильным потому, что фактически получение бегло продукции - это затраты на ее получение. Например, чтобы получить газ в угледобычи, нужно затратить определенные средства на организацию. Поэтому сопутствующая продукция требует особого калькулирования. 
В отличие от бегло побочная продукция не требует дополнительных затрат. Такая продукция образуется в комплексных производствах параллельно с основной. Для калькулирования себестоимости основной продукции необходимо предварительно определить количественные, качественные и стоимостные параметры побочной продукции. 
Поскольку побочную продукцию получают в том же технологическом процессе, что и основной, то лучше ее калькулировать как сопроводительную вместе с основной, а не оценивать на основании отдельных ценовых данных. При этом есть смысл применять метод коэффициентов, по которым можно установить технические пропорции и распределить расходы между отдельными видами продукции. 
Окончательный брак - это качественный показатель работы хозяйства. Как исходный элемент процесса производства он имеет количественные и качественные характеристики, на основании которых через оценку приобретает стоимостного выражения. Основные вопросы учета брака были изложены ранее, поэтому остановимся лишь на тех вопросах, которые касаются калькулирования себестоимости основной продукции. 
В различных отраслях промышленности (химической, резинотехнические, пищевой и т.д.), где производственный брак может быть впоследствии использован, целесообразным является такой порядок учета и определения потерь от брака: на основе акта на нехватку оценивают его с помощью нормативной стоимости с учетом места и операции возникновения брака; стоимость забраковано продукции после этого показывают на счете «Брак в производстве»: окончательные потери от бракованной продукции относят на дебет счета «Производство». 
Во многих отраслях потери от брака нормируются. Предусмотренный нормой размер потерь в этих случаях следует брать за переменную величину потерь. Ежедневно в выпуске продукции на основе бухгалтерской справки учитывают нормативный вид расходов, а фактические потери определяют обычным путем. Разница между фактическим и нормативным размером потерь будет особым видом отклонения. 
Незавершенное производство является самым сложным элементом калькуляционные процесса. Учет незавершенного производства позволяет установить комплектность зацилив, ритмичность производства и выпуска продукции, контроль за материальными ценностями и т.д. В условиях непрерывного производственного процесса, если нет данных о параметрах незавершенного производства, практически невозможно калькулирование фактической себестоимости продукции. 
Всегда незавершенное производство имеет количественные и качественные характеристики, на основании которых можно оценивать и определять стоимостные параметры. Количественные параметры незавершенного производства определяют по данным оперативного учета, а стоимостные - бухгалтерским учетом. 
На предприятиях незавершенное производство определяется одним из двух методов: инвентаризацией или оперативно по данным технического учета. Инвентаризацию незавершенного производства ведут инвентаризационные комиссии. 
Для определения фактической себестоимости выпущенной продукции необходимо иметь данные о количестве, качестве и стоимости таких факторов калькулирование: готовая продукция, незавершенное производство на начало и на конец калькульованого периода, отходы производства, побочная и вспомогательная продукция, окончательный брак производства. Кроме того, нужно определить потери от брака, который можно исправить. Эти данные дают возможность составить общую формулу, общий алгоритм калькуляционные процесса. 
Незавершенное производство обусловливает два момента в калькуляционные процессе: первая - стоимость незавершенного производства на начало калькульованого периода следует добавить к общей сумме расходов текущего периода; второе - стоимость незавершенного производства следует вычесть от окончательной суммы затрат, которая остается после выполнения ряда процедур. 
Наличие отходов производства предопределяет необходимость исключения их стоимости из общей суммы расходов. 
Наличие сопутствующей продукции предопределяет необходимость учета затрат на ее получение, а наличие побочной продукции - разграничение затрат между готовой и побочной продукции на основании калькуляции или исключения стоимости побочной продукции, если она не калькулюеться, ее оценивают на основании учетных цен. 
Отсутствие любого фактора калькуляционные процесса упрощает вычисления фактической себестоимости продукции. Сочетание различных факторов определяется такими методами калькулирования фактической себестоимости продукции: 
Суммирование расходов. Этот метод применяют в тех случаях, когда за калькульований период имеют место следующие факторы: текущие затраты, затраты на исправление брака и незавершенное производство на начало калькульованого периода. 
Исключение затрат и отходов. Применяют тогда, когда существуют такие факторы: отходы производства, побочная и бегло продукция, если они оцениваются заранее и не исчисляются отдельно, окончательный брак (если его стоимость полностью видшкодуеться виновниками). 
Разграничение затрат. Применяется, когда помимо текущих расходов имеют место следующие факторы: незавершенное производство на конец калькульованого периода, побочная продукция (если она калькулюеться). 
Комбинированный метод. Применяется в остальных случаях. 
Перечисленные методы калькулирования фактической себестоимости 
продукции являются основными для всех отраслей хозяйства. За этими методами исчисляют фактическую себестоимость всей продукции, которая выпущена производством за определенный период (месяц, квартал, сезон, год). 
Для исчисления фактической себестоимости отдельных видов продукции необходимо применять дополнительные приемы. Но при этом следует иметь в виду, что на первом этапе учета затрат при формировании отдельных элементов затрат в системе счетов по центрам затрат применяют два приемы включения их в фактическую себестоимость отдельных видов продукции или прямо включают в себестоимость конкретного продукта, либо косвенно через формирование промежуточных учетных комплексов видового группировки: через счета накладных затрат. Поэтому методика калькулирование фактической себестоимости отдельных видов продукции тесно связана с построением аналитического учета затрат на производство этих видов продукции. Но аналитический учет прямых затрат является лишь основой построения калькуляционные процесса исчисления фактической себестоимости отдельных видов продукции из-за возникновения необходимости распределения косвенных расходов. Для калькулирование фактической себестоимости отдельных видов готовой продукции следует учесть методику распределения комплексных расходов на эти виды. 
Вместе с тем надо учесть еще один важный метод (прием) калькулирование фактической себестоимости отдельных видов продукции - порядок включения прямых затрат. На некоторых производствах прямые затраты также входят в себестоимость продукции различными методами (приемами): прямое отнесение издержек на отдельные виды продукции, так называемый попродуктний прием; прямые расходы, внесенные в себестоимости однородных изделий в соответствии с выбранной базы распределения; коефициентний метод распределения. 
Кое-где на производствах себестоимость некоторых изделий определяют индексных или комбинированным методом. 
Калькулирования себестоимости продукции завершают расчетом фактической себестоимости единиц измерения отдельных видов продукции. Это всегда сводится к простой арифметической действия: общую сумму себестоимости отдельного вида продукции делят на количественные характеристики данного вида.

2.3.Расчет  краткосрочного предела  цены по системе  «директ-кост»

    Краткосрочный нижний предел цены - это та цена, которая  способна покрыть лишь переменную часть  издержек. Этот предел соответствует  себестоимости, рассчитанной по системе  усеченной себестоимости, которая носит название "директ-костинг".

    В некоторых случаях при недостаточной  загруженности производственных мощностей  привлечение дополнительных заказов  может быть оправданно даже в том  случае, когда установленная цена не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до ее краткосрочного нижнего предела.

    Рассмотрим  установление краткосрочного нижнего  предела цены на примере. Имеются  данные по планируемой реализации продукции  в соответствии с утвержденной производственной программой (табл. 2.1).

    Планируется произвести 576 076 ед. продукции, следовательно, предприятие получит от продажи  прибыль в размере 168 тыс. руб. или  по 291,62 руб. на каждую единицу проданной  продукции.

 
 

Продажа продукции

Таблица 2.1

 

    Предположим, что хозяйствующий субъект заключил договор на поставку 500 ед. данного вида продукции сверх планируемого производства, но уже по более низкой цене - 400 руб. за 1 ед.

    В связи с тем что данный объем продаж не планировался и все постоянные расходы уже включены в себестоимость запланированной продукции, то себестоимость этой сверхплановой партии будет определяться лишь переменными затратами на производство данного вида продукции. Следовательно, на каждую единицу будет получено прибыли в размере: 400,00 руб. (договорная цена) - 281,35 руб. (переменные затраты на производство 1 ед.) = 118,65 руб. (прибыль от продажи 1 ед.).

    В данной ситуации менеджменту предприятия  следует опираться на значение 281,73 руб. как нижнее значение цены, которое  соответствует полной себестоимости продукции. При этом в случае принятия решения о производстве дополнительной партии продукции в расчет не принимаются постоянные затраты, которые в данной ситуации будут нерелевантными по отношению к принимаемому решению, соответственно, цена может быть ниже 573,35 руб., что также будет приносить предприятию достаточный уровень маржи.

2.4 Организационно-экономическая  характеристика ООО  «Омега»

Общество  с ограниченной ответственностью  «Омега» создано по решению учредителей от 27 февраля 1995.

Юридический адрес: 220071 г. Минск, ул. Платонова, 34, факс/тел. 232-85-44. Величина уставного капитала - 196842, 5 тыс. рублей. Общество зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Общество  является коммерческой организацией - юридическим лицом, действует на принципах хозяйственного расчета, обладает обособленным имуществом, имеет самостоятельный баланс, расчетный и специальный счета. Оно в праве от своего имени заключать договора, владеть, пользоваться и распоряжаться принадлежащим ему имуществом, пользоваться кредитом банков, самостоятельно формировать и изменять свое штатное расписание, устанавливать системы и формы оплаты труда работников.

Целью деятельности Общества является хозяйственная  деятельность, направленная на увеличение прибыли для удовлетворения экономических, социальных и культурных интересов участников Общества при наилучшем удовлетворении потребностей покупателей.

Общество  имеет следующие филиалы и  представительства:

- филиал  ООО «Омега» по торговле стройматериалами и товарами: