Бухгалтерский учет кредитов и займов

     Порядок отражения в бухучете курсовых разниц, возникающих при проведении переоценки по кредитам банка, обязательства организаций-кредитополучателей по которым выражены в иностранной  валюте, зависит от целевого назначения данного кредита.

     Так, согласно подп. 1.2.3 Декрета N 15 курсовые разницы, возникающие при переоценке кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам и процентам по ним), возникшие при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы до ввода (передачи) их в эксплуатацию, относятся на стоимость капитальных вложений.

     В бухучете организации переоценка кредиторской задолженности в рассматриваемой  ситуации будет отражена следующим  образом:

     Д-т 08 - К-т 66 - отражена переоценка суммы основного долга и начисленных процентов по договорам займов, привлеченным для финансирования капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы до ввода объектов в эксплуатацию.

     Согласно подп. 1.2.3 Декрета N 15 курсовые разницы по переоценке кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам и процентам по ним), возникшие после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию, относятся в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам).

     В бухучете организации переоценка кредиторской задолженности в рассматриваемой  ситуации будет отражена следующим  образом:

     Д-т 08 - К-т 66 - отражена переоценка суммы основного долга по кредитному договору, имеющему целевое назначение для финансирования капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы после ввода объектов в эксплуатацию;

     Д-т 92 - К-т 66 - отражена переоценка кредиторской задолженности по начисленным процентам по кредитному договору, заключенному для финансирования капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы, после ввода объектов в эксплуатацию.

     В иных случаях исходя из требований подп. 1.2.3 Декрета N 15 курсовые разницы будут включаться в состав внереализационных доходов или расходов и учитываться при налогообложении, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь или Советом Министров Республики Беларусь по согласованию с Президентом Республики Беларусь.

     В бухучете в соответствии с нормами Инструкции N 199 данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

     Д-т 92 - К-т 66 - отражена переоценка кредиторской задолженности по кредитным договорам, не связанным с финансированием вложений во внеоборотные активы и приобретением (созданием) нематериальных активов.

     2.4 Совершенствование учета кредитов и займов

     Заемные средства в виде банковского кредита и займа являются одними из самых распространенных источников финансирования реального сектора экономики. Однако, несмотря на это до сих пор существует ряд проблемных вопросов в области кредитования, привлечения займов и в области бухгалтерского учета банковских кредитов и займов. Эти вопросы вызваны изменениями в национальном законодательстве, которые зачастую приводят к несогласованности или противоречивости толкования отдельных законодательных норм; требованиями унификации нормативной правовой базы Республики Беларусь; соблюдения норм международного права.

     Одним из таких вопросов является вопрос толкования правовой природы счетов по учету предоставляемых банками кредитов. До 1 июля 2004 г. при выдаче кредита кредитополучателю в банке открывался так называемый ссудный счет или спецссудный счет. Но термины “ссуда”, “ссудный счет”, “спецссудный счет” не отражают сути кредитных операций, т.к. понятие “ссуда”, “договор ссуды” относятся к договору безвозмездного пользования, по которому одна сторона (ссудодатель) обязуется  передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором [9, с. 8-10].

     Поэтому в Инструкции о порядке предоставления (размещения) банками денежных средств в форме кредита и их возврата, утвержденной постановлением Правления Национального банка РБ от 30.12.2003 № 226 данные понятия заменены термином “счет по учету кредитной задолженности кредитополучателя”.

     Проблема состоит в том, что вследствие неоднозначного толкования правовой природы счетов по учету кредитной задолженности кредитополучателя перед банком сложилось ошибочное мнение о классификации данных счетов аналогично счетам, открываемым на основании договора банковского счета, со всеми вытекающими из законодательства требованиями к ним.

     Для получения кредита и обеспечения его возврата банки могут использовать все способы обеспечения исполнения обязательств, предусмотренные законодательством. Бухгалтерский учет всех способов обеспечения возврата кредита осуществляется на забалансовых счетах. Забалансовый учет выданного обеспечения в организациях при получении банковского кредита нуждается в совершенствовании, поскольку для этих целей используется лишь один счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Таким образом, не понятно, на каких счетах производится учет остальных видов обеспечения обязательств: залога, поручительства, задатка и др. Следовательно, одного забалансового счета по учету обеспечения недостаточно и нужно выделить дополнительные забалансовые счета.

     Существует ряд вопросов и в части процентов по банковским кредитам. В связи с изменениями в законодательстве порядок отражения процентов, предусмотренный Планом счетов бухгалтерского учета на промышленных предприятиях, на сегодняшний день является не совсем правильным и требуются разъяснения соответствующих органов по этой проблеме.

     Более того, с 1 января 2004г. организации кроме бухгалтерского учета введен и налоговый учет, который основывается на данных бухгалтерского учета или на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, применением соответствующих правил и форм учета [10].

     Так, при определении налогооблагаемой прибыли, проценты по кредитам (за исключением процентов по просроченным кредитам,  также по кредитам, связанным с приобретением основных средств и нематериальных активов и иных внеоборотных (долгосрочных) активов) включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг).

     Если учесть, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета на промышленных предприятиях начисленные проценты одновременно должны отражаться по дебету счетов учета соответствующих материальных активов, то бухгалтеру нужно организовать налоговый учет по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и др. таким образом, чтобы проценты по кредитам, отраженные на этих счетах, включать в состав затрат при определении налогооблагаемой прибыли, причем независимо от факта использования материальных ценностей и целей такого использования (производственного или непроизводственного). По мнению специалистов, такое усложнение учета является не совсем оправданным.

     Порядок, условия заключения договора займа определены Гражданским кодексом, однако в предпринимательской деятельности субъектов хозяйствования нередко возникают различного рода вопросы и по поводу привлечения и предоставления займов.

     Аналогично, как и по кредитам, возникают вопросы по поводу отражения процентов по займам.

     С введением в 2004 году Типового плана счетов требует соответствующих изменений форма журнала-ордера № 4, который использовался для учета кредитов, а также форма журнала-ордера № 5 для учета займов, т.к.  в связи с указанными изменениями, полученные займы учитываются на тех же счетах бухгалтерского учета, что и кредиты. Поэтому необходимо разработать единые формы регистров для учета полученных кредитов и займов.

     В разделе I журнала-ордера предлагается вести учет кредитовых оборотов по счету 66 в разрезе субсчетов: кредитовых оборотов субсчета 66-1 “Расчеты по краткосрочным кредитам банка”; кредитовых оборотов по субсчету 66-2 “Расчеты по краткосрочным займам”. Записи в этом разделе производятся на основании выписок банка и приложенных к ним первичных документов общей суммой за каждый день в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов: 50 «Касса», 51 «Расчётный счёт» и др.

     Аналитический учет предлагается вести по видам кредитов, займов, кредитным организациям и заимодавцем также в журнале-ордере № 4, в котором можно выделить разделы «Аналитические данные по счету 66».

     Таким образом, существует ряд вопросов по учету расчетов по кредитам и займам, которые играют важную роль в организации учета. Законодательное и нормативное разрешение поставленных проблем, устранение отмеченных недостатков будет способствовать повышению качества бухгалтерского учета кредитов и займов, и как следствие более эффективному использованию заемных средств.  

     ЗАКЛЮЧЕНИЕ

     Кредиты и займы как экономические категории возникли достаточно давно, однако их роль в экономике не уменьшается, а увеличивается с каждым годом. На сегодняшний день они являются наиболее распространенными способами финансирования хозяйственной деятельности организаций, решения их финансовых проблем. 

     Привлекая  заемные  ресурсы, предприятие может  увеличить собственный капитал, если рентабельность инвестированного капитала  окажется выше  цены привлеченных ресурсов. Эффект зависит также от соотношения заемного и собственного капитала.

     Основным  нормативным документом, регулирующим заемные    обязательства –  Гражданский кодекс РБ.

     На    счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» обобщается  информация о состоянии расчетов по полученным  краткосрочным (на срок не более 12 месяцев) кредитам, а также займам,  привлекаемым организацией путем выпуска и размещения облигаций.

     Порядок  кредитования, оформления кредитов и  займов, а также их погашения  определяется правилами (инструкциями) Национального банка Республики Беларусь.

     В качестве заемных средств могут  выступать как денежные средства, так и материальные ценности. Иностранная  валюта и валютные ценности могут  быть предметом займа на территории Республики Беларусь при условии  соблюдения требований валютного законодательства. 

     Расходы, связанные с получением и обслуживанием кредита (комиссии банка за услуги по сопровождению кредита, плата за рассмотрение документов и т.п.), для целей налогообложения включаются в затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг) в порядке, аналогичном учету данных расходов для целей бухгалтерского учета.

     Существует ряд вопросов по учету расчетов по кредитам и займам, которые играют важную роль в организации учета. Законодательное и нормативное разрешение поставленных проблем, устранение отмеченных недостатков будет способствовать повышению качества бухгалтерского учета кредитов и займов, и как следствие более эффективному использованию заемных средств.  
 
 
 
 
 
 

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Поляк Г.Б. Финансы, денежное обращение и кредит: Учебник для вузов/Под ред. проф. Г.Б. Поляка. М.: ЮНИТИ-ДАТА, 2-е изд.2001. 512 с.
2. Инструкция о порядке выдачи разрешений (свидетельств о регистрации) на проведение валютных операций и на открытие счетов за пределами Республики Беларусь, а также представления в банк уведомлений при совершении валютных операций, связанных с движением капитала, утвержденная Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 11.06.2004г. № 90// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. 2004. №104. 
3. Гражданский кодекс Республики Беларусь от 07.12.1998 № 218-З
4. Калимов Д.А. Банковские операции: правовое регулирование и практика обслуживания клиентов/ Д.А. Калимов, Р.Р. Томкович. Мн.: Амалфея, 2003. 752 с. 
5. Лаврушин О.И. Банковское дело: Учебник для вузов по экон. спец. / Под ред. О.И. Лаврушина. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2000. 667 с.
6. Стражева Н.С. Бухгалтерский учет: Учебно-методическое пособие/ Стражева Н.С., Стражев А.В.. – 10-е изд., перераб. и доп. Мн.: Книжный дом, 2004. 432с.
7. Пупликов С.И. Банковские операции: Учебное пособие для ссузов/ Под общ. ред. С.И. Пупликова.  Мн.: Вышэйшая школа, 2003. 351 с. 
8. Банковский кодекс Республики Беларусь от 25.10.2000 № 441-З/ Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2000, № 106.
9. Левкович О.А. Порядок предоставления кредитов и займов субъектам предпринимательской деятельности их учет по новому плану счетов/ Левкович О.А., С.В. Бараускас /Бухгалтерский учет, анализ и аудит. 2004. № 8. с.75. 
10. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) Кодекс Республики Беларусь от 19 декабря 2002 г. № 166-З//Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. 2003.№ 4.
11. Лемеш В. Н. Аудит. часть I. (по состоянию на 17. 05. 2010г.)/ КонсультантПлюс 
12. Палий В. Ф. Финансовые операции. М.: Бератор-Пресс, 2003. 216 с.
13. Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89
14. Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденные Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30.10.2008 N 210/161/151
15. Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001                  N 118
16. Положение по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденное Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001 N 118
17. Декрет Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 N 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц".
18. Инструкция по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27.12.2007
19. Корнеева Л. Н. Учет расчетов по кредитам и займам: Лекция. – Горки: Белорусская государственная сельскохозяйственная академия, 2006. 43 с.