Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами

 

Таблица № 2

 

Оценка состояния внутреннего  контроля (ВК) в системе первичного учета

Наименование     процедуры контроля	Конечные задачи     процедуры контроля	Возможные методы      проведения процедуры    контроля в организации
1	2	3
1	2	3
1.Контроль законности  совершения операции и создания  первичного документа	1) Все хозяйственные   операции совершаются   и соответственно фиксируются в СОПУ с письменного разрешения руководства или уполномоченных на то   лиц	Систематическая проверка первичной  документации на наличие необходимых  подписей службой ВК
		Отказ в принятии документа  в обработку работниками бухгалтерии  без соответствующих      подписей
		Отказ конкретных исполнителей в исполнении   хозяйственной  операции без соответствующих      письменных распоряжений
	2) Все хозяйственные   операции совершаются   в строгом соответствии с заключенными    договорами и действующим законодательством	Проверка службой ВК соответствия произведенных и зафиксированных  на носителе операций   хозяйственным  договорами действующему законодательству
		Визирование договоров и  прочих юридических актов главным бухгалтером  или другим уполномоченным работником бухгалтерии
2. Формальная проверка документации  на наличие всех     обязательных реквизитов	3) Весь массив первичных  документов в  части наличия необходимых реквизитов отвечает требованиям законодательства о     бухгалтерском учете	Систематическая проверка службой ВК наличия    всех обязательных реквизитов в документах
		Контроль со стороны работников бухгалтерии,  обрабатывающих конкретные документы, за правильностью оформления    документов
3. Соответствие     первичной документации регистрируемым оперативным     фактам	4) Достижение уверенности в том, что на    каждую операцию составлен документ, верно зафиксировавший     совершенный оперативный факт	Проведение систематических  инвентаризаций  на соответствие фактических остатков активов  и пассивов организации   их учетным значениям     службой ВК
		Арифметический и логический контроль со стороны работников бухгалтерии, обрабатывающих    документацию, за соответствием совершенной    операции оформленному оправдательному документу
4. Контроль полноты регистрации  первичных документов	5) Достижение уверен-  ности, что все первичные документы в   организации будут    введены обработаны	Проверка службой ВК      полноты регистрации документов в учетных регистрах
		Контроль со стороны      бухгалтерии за отклонениями в нумерации документов, ведение журналов регистрации первичных учетных документов, единая нумерация первичной документации
5. Контроль точности регистрации  и обработки первичных документов	6) Точный количественный  и качественный перенос данных  из документа в систему   учета	Автоматический ввод бухгалтерской проводки   с документа с помощью    соответствующих программных продуктов
		Проверка службой ВК соответствия занесения     данных из первичного     документа в систему      бухгалтерского учета
		Обязательная котировка первичных документов   бухгалтером, производящим их обработку
6. Контроль своевременности  регистрации и обработки первичных документов	7) Достижение уверенности в том, что       принцип временной определенности в организации соблюден	Проверка службой ВК соответствия даты документа дате его регистрации  в учетном регистре
		Проведение инвентаризации активов и сверок  расчетов с  целью установления реальности      числящихся в учете сумм  на определенную дату
		Система поощрений и наказаний  за выполнение  бухгалтером - исполнителем своих обязанностей, в том числе за   своевременность регистрации документов
7. Контроль         документопотоков	8) Достижение уверенности в том, что в     организации исполняются действующие графики документооборота	Проверка службой ВК исполнения функций персонала, задействованного в системе документооборота в соответствии с    действующими графиками
		Контроль со стороны   бухгалтерии за сроками оборота документов
8. Контроль организации обработки   и регистрации документов (с точки   зрения защиты информации)	9) Достижение уверенности в том, что в     процессе регистрации   и обработки информации вся первичная документация будет защищена от несанкционированного доступа	Проверка службой ВК организации хранения документов в процессе текущей деятельности
		Определение круга лиц,   имеющих право доступа к  той или иной документации, контроль со стороны работников бухгалтерии за документами, находящимися у них на обработке
9. Контроль системы защиты  информации в условиях КОД		Практика введения паролей  на АРМ, установление системным оператором определенного порядка доступа  к информации с другого АРМ
10. Контроль организации архивной    службы	10) Достижение уверенности в том, что в  системе хранения документов не будет допущено утери или исправления первичной     документации на протяжении всего срока    ее хранения	Проверка службой ВК      соблюдения требований    нормативных актов в      части организации архивной службы
		Контроль со стороны      бухгалтерии за соблюдением сроков сдачи документации в архив и сроков хранения первичной   документации
		Инвентаризация дел в     архивах

 

На основании проведенного исследования составляются план и программа  проверки, определяются объемы выборки  на отдельных участках учета в  рамках данного раздела и способы  отбора элементов проверяемой совокупности.

 

 

1.4.Программа проверки и аудиторские процедуры

 

Работы при проведении аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный [8] .

Ознакомительный этап:

Учитывая, что основной задачей  аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами, является установление правильности определения и отражения в учете такого рода расчетов, аудитор должен прежде всего изучить договоры поставки сырья и материалов и другие хозяйственные договоры на выполнение работ (оказание услуг). Эти договоры должны отвечать нормам гражданского законодательства.

Сделки между юридическими лицами должны заключаться в простой  письменной форме (ст. 161 ГК РФ). Однако несоблюдение простой письменной формы  сделки не всегда влечет ее недействительность, если имеются письменные доказательства ее совершения и законом не установлено, что она ничтожна (ст. 162 ГК РФ). Одним  из способов защиты гражданских прав является признание оспоримой сделки недействительной и применение последствий  недействительности ничтожной сделки. Любое заинтересованное лицо может предъявлять требования о применении последствий ничтожной сделки (ст. ст. 4, 41, 42 АПК РФ).

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе предъявлять  в суды общей юрисдикции или арбитражные  суды иски в случаях, предусмотренных  этим Кодексом. В числе таких случаев  иски о признании сделок недействительными  не предусмотрены. Право подавать указанные  иски закреплено в п. 11 ст. 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О налоговых  органах Российской Федерации": налоговые  органы имеют право предъявлять  в суд и арбитражный суд  иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего дохода, полученного по таким сделкам. Соответствующие последствия предусмотрены в ст. 169 ГК РФ. Заметим, что отсутствие аналогичной нормы в НК РФ не препятствует налоговым органам пользоваться правами, предоставленными иными законами.

Статьей 7 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса  Российской Федерации" установлено, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие  на территории Российской Федерации  и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный ст. 2 названного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой НК РФ. В ст. 2 Закона N 147-ФЗ отсутствует указание на то, что  положения п. 11 ст. 7 Закона N 943-1 утрачивают силу. Эти положения также не противоречат НК РФ.

Таким образом, в настоящее  время налоговые органы вправе предъявлять  в суды иски о признании сделок недействительными. Как правило, налоговый орган обращается в суд с исками о признании сделок недействительными по основаниям, предусмотренным ст. ст. 168, 169 ГК РФ, в тех случаях, когда на расчетном счете налогоплательщика отсутствуют денежные средства. Аудитор должен внимательно изучить договоры, с тем чтобы описать все возможные риски.

В соответствии с п. 1 ст. 49 ГК РФ коммерческая организация осуществляет любые виды деятельности, не запрещенные  законом (общая правоспособность). Специальная  правоспособность заключается в  осуществлении отдельных видов  деятельности, перечень которых определен  законом, только на основании лицензии. Согласно ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ (от 05.02.2007) "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензирование конкретных видов деятельности осуществляют федеральные органы исполнительной власти, определенные Правительством Российской Федерации. К полномочиям  лицензирующих органов относится контроль за соблюдением лицензиатами при осуществлении лицензируемых видов деятельности лицензионных требований и условий. Во избежание рисков в отношениях проверяемого экономического субъекта и контролирующих органов в обязанность аудитора при проверке операций с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами входит обязательное изучение лицензий на осуществляемые организацией лицензируемые виды деятельности.

Основной этап:

При аудите дебиторской задолженности  аудитор должен учитывать, что в  ее состав входит задолженность:

-поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам, учтенная по дебету счета 60, субсчет "Авансы выданные";

-покупателей и заказчиков по отгруженным им товарам (работам, услугам), учтенная по дебету счета 62;

-налоговой инспекции по излишне уплаченным налогам и сборам, учтенная по дебету счета 68;

-подотчетных лиц по выданным и не возвращенным в кассу фирмы подотчетным средствам, учтенная по дебету счета 71;

-работников организации по предоставленным им ссудам и займам, а также по возмещению материального ущерба, учтенная по дебету счета 73;

-учредителей по вкладам в уставный капитал фирмы, учтенная по дебету счета 75;

-по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником или по которым получены решения суда об их взыскании, учтенная по дебету счета 76.

Аудитор сопоставляет дебетовое  сальдо по указанным счетам с данными  бухгалтерского баланса (форма N 1), указанными по стр. 230 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются  более чем через 12 месяцев после  отчетной даты", стр. 240 "Дебиторская  задолженность, платежи по которой  ожидаются в течение 12 месяцев  после отчетной даты".

По стр. 620 "Кредиторская задолженность" формы N 1 отражается общая сумма кредиторской задолженности организации, не погашенная на отчетную дату, и указывается задолженность:

-перед поставщиками и подрядчиками (стр. 621);

-перед персоналом фирмы (стр. 622);

-перед государственными внебюджетными фондами (стр. 623);

-по налогам и сборам (стр. 624);

-перед прочими кредиторами (стр. 625).

При заполнении формы N 1 сальдо расчетов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами, покупателями и другими лицами следует показать в балансе развернуто, т.е. дебетовое сальдо - в активе баланса (стр. 230 и 240), кредитовое - в пассиве (стр. 620 и 625).

Аудитор должен сопоставить  также данные о составе дебиторской  и кредиторской задолженности, указанные  в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5), с суммами на счетах 58, 60, субсчет "Расчеты по авансам  выданным", 62, 66 - 71, 73, 75, 76.

При проверке операций по выданным авансам необходимо выяснить, открыт ли специальный отдельный субсчет "Расчеты по авансам выданным" к счету 60. Если в проверяемом  периоде были получены материальные ценности (выполнены работы, оказаны  услуги), то аудитор должен проверить  зачет выданного аванса.

Если в договоре указано, что товар (работы, услуги) оплачивается в рублях по курсу иностранной  валюты на день перечисления денег  покупателем, то аудитор в данной ситуации должен проверить правильность применения ПБУ 3/2006:

-отражена ли задолженность контрагента на момент перехода к нему права собственности на отгруженные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

-была ли увеличена или уменьшена дебиторская задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных покупателем.

В случае, если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей  выше, чем на дату их отгрузки, аудитор должен проверить полноту исчисления положительной суммовой разницы (задолженность увеличивается и доначисляется НДС); если ниже, то возникает отрицательная суммовая разница и соответственно задолженность покупателя уменьшается, НДС сторнируется.

При использовании организацией товарных векселей в качестве оплаты аудитор должен обратить внимание на следующие моменты:

-правильно ли отражены хозяйственные операции в регистрах бухгалтерского учета;

-верно ли отражена полученная разница в случае превышения номинальной стоимости товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику, сумм его задолженности; эта разница должна быть отражена как процент, уплаченный за отсрочку платежа, на эту сумму увеличивается дебиторская задолженность.

В ходе аудита необходимо обратить внимание на задолженность, срок исковой  давности по которой истек (три года с момента исполнения должником  своих обязательств). В этом случае организация имеет право списать  указанную задолженность, соответствующим  образом оформив принятое решение (имеется приказ, подобран полный комплект документов о невозможности ее взыскания). Сумма списанной задолженности  должна быть отражена в бухгалтерском  учете в составе прочих расходов и учитываться на забалансовом счете 007 в течение пяти лет.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ при  определении выручки датой оплаты товаров (работ, услуг) - датой начисления НДС признается наиболее ранняя из следующих дат:

-день истечения указанного срока исковой давности;

-день списания дебиторской задолженности.

Следовательно, аудитор должен проверить полноту исчисления НДС  со списанной дебиторской задолженности [7].

При проверке правильности формирования кредиторской задолженности  перед поставщиками аудитор должен внимательно изучить комплект документов, на основании которых задолженность была сформирована - договоры поставки (оказания услуг, выполнения работ), накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ. Отсутствие любого из указанных документов не является основанием для формирования кредиторской задолженности в регистрах бухгалтерского учета. В случае списания кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности (три года) аудитор должен проверить наличие приказа о списании задолженности и комплект документов, на основании которых было принято такое решение. При этом необходимо подтвердить полноту включения списанных сумм в состав прочих доходов для целей бухгалтерского и внереализационных доходов для целей налогового учета. Сумма НДС по поставленным материальным ценностям (работам, услугам), не оплаченным поставщику, должна быть включена в состав прочих (внереализационных) расходов.

Отметим, что в соответствии со ст. 200 ГК РФ срок исковой давности начинает отсчитываться с той  даты, не позже которой покупатель должен перечислить деньги по договору. Если дата в договоре не установлена, то срок исковой давности исчисляется  с того момента, когда право собственности  на товар перешло от продавца покупателю. Срок исковой давности может быть прерван и отсчитываться снова. Для этого поставщик должен обратиться в суд с иском к организации. В этом случае срок исковой давности прерывается в тот день, когда  суд принял исковое заявление. Кроме  того, срок исковой давности прерывается, если организация признала за собой  долг письменно, а также если организация  перечислила поставщику часть денежных средств. В указанных случаях  организация не имеет оснований  для списания кредиторской задолженности.