Теоретические аспекты акцизного налогообложения

[29]

Безусловно, увеличение поступлений по акцизам связано  с развитием нефтедобывающей  и нефтеперерабатывающей промышленности, с увеличением производства алкогольной  и табачной продукции, а также с уменьшением объёма «теневого производства».

Как показывает практика, собираемость акцизов увеличивается  с каждым годом и связана с  ежегодным ростом налоговых ставок, развитием нефтедобывающей и  нефтеперерабатывающей промышленности, с увеличением производства алкогольной и табачной продукции, а также с уменьшением объёма «теневого производства».

2.3. Проблемы акцизного  налогообложения

Система акцизного налогообложения  в Российской Федерации является достаточно сложной. Одновременно с этим, как показывает опыт ее функционирования, она к тому же недостаточно эффективна не только с фискальной точки зрения, но и зачастую с позиций налогоплательщика. Не случайно гл. 22 “Акцизы” Налогового кодекса РФ изменяется практически ежегодно, а нередко переписывается заново.

Данное утверждение целиком  относится к начислению и уплате акциза на нефтепродукты. Действующая  в настоящее время система  взимания акцизов с розничного и  оптового звена реализации нефтепродуктов вместо предприятий-производителей была введена с января 2003 г. в целях обеспечения равномерности распределения доходов от данного налога по территории России. Это было вызвано необходимостью компенсации выпадающих доходов субъектов РФ в связи с отменой налогов, являвшихся источниками финансирования дорожных фондов. По истечении нескольких лет функционирования данной системы можно дать определенную оценку ее эффективности. Введенная система исчисления и уплаты акцизов на нефтепродукты имеет весьма низкую эффективность. Прежде всего, снизилась фискальная эффективность. Поступления налога почти ежегодно оказываются ниже предусмотренных в расчетах бюджета. Эта система создала условия для ухода от налогообложения путем получения возмещения акцизов, не уплаченных в бюджет, по схемам, действующим по НДС. В значительных размерах начала расти задолженность по этому налогу. В первый же год действия данной системы в большинстве субъектов РФ поступление доходов от уплаты акцизов было на порядок ниже объемов потребления нефтепродуктов на соответствующих территориях.

В результате, данная система потребовала  серьезных уточнений, что и было сделано уже на следующий год. Внесенные поправки, хотя и несколько  изменили ситуацию с доходами регионов, но проблему с финансированием дорожного  хозяйства не решили.

Самая главная проблема современной  системы акцизного налогообложения  – это значительное усложнение налогового администрирования.

Во-первых, резко возросло число  налогоплательщиков. Если до введения действующей системы акциз платили  в основном 27 крупнейших налогоплательщиков, то в настоящее время их более 1200. При этом совершают операции с нефтепродуктами, т. е. являются потенциальными налогоплательщиками, около 13 тыс. организаций и лиц. Это существенно усложнило налоговый контроль и, соответственно, работу налоговых органов.

Вместе с этим, возрос документооборот  между налоговыми органами и налогоплательщиками. Увеличение количества налогоплательщиков и документооборота привело к росту числа привлеченных специалистов налоговых органов по обработке деклараций, многократно возросшего объема информационных ресурсов для осуществления налогового контроля.

Во-вторых, действующая  система в значительной степени  осложнила деятельность соответствующих  служб налогоплательщиков. Они теперь вынуждены для получения налоговых вычетов составлять ежемесячные реестры, которые содержат более 300 счетов-фактур. Значительно усложнилась форма налоговой декларации. Ежемесячные декларации по акцизам, представленные в налоговые органы, содержат с приложениями несколько тысяч листов. При этом надо иметь в виду, что акциз стали платить, в основном, относительно мелкие организации, которые вынуждены привлекать дополнительную численность работников для составления этого огромного количества документов.

В-третьих, усложнилась  работа администраций субъектов  РФ по расчету поступлений данного  налога в соответствующие бюджеты, а также по определению расходов и объемов дорожного строительства. Как показывает анализ, большинство субъектов Федерации не смогло в период действия новой системы налогообложения нефтепродуктов с достаточной степенью точности рассчитать объемы поступающих средств от уплаты акцизов. Это связано с тем, что действующее законодательство предусматривает возможность налогоплательщика аннулировать выданное свидетельство о регистрации лица, осуществляющего оптовую или розничную торговлю, только при наличии которого организация является плательщиком акциза. Это дает возможность вертикально интегрированным нефтяным компаниям по своему усмотрению определять плательщиков акциза на нефтепродукты в соответствующих регионах. [16]

Согласно законодательству доходы от акциза распределяются в следующем порядке: 40% поступает в  федеральный бюджет и 60% – в бюджеты регионов. При этом основная доля зачисляемого в бюджеты субъектов Федерации акциза на нефтепродукты (50 из 60%) поступает на счета Федерального казначейства, т. е. фактически в федеральный бюджет, а затем распределяется по регионам Федерации по нормативам, зависящим от количества зарегистрированных на их территории автомобилей и протяженности автодорог. Таким образом, в настоящее время уже 90% акциза на нефтепродукты централизуется в федеральном бюджете, из них 40% поступает в федеральный бюджет, а 50% – для последующего перераспределения между субъектами Федерации вне всякой связи с потреблением на соответствующей территории нефтепродуктов. Эти цифры сами по себе говорят о полной бессмысленности разрушения действовавшей ранее системы взимания акцизов на нефтепродукты и создания запутанного, неэффективного налогообложения. При введении порядка исчисления и уплаты акцизов на нефтепродукты, когда основным плательщиком стало оптовое и розничное звено, предполагалось, что уплата акциза как косвенного налога на потребление будет взиматься с конечного потребителя. Таким образом, имелось в виду увязать суммы поступления в соответствующий регион акцизов на нефтепродукты с их потреблением в данном регионе. Между тем до настоящего времени отчетность об объемах потребления нефтепродуктов в разрезе субъектов РФ не установлена, отсутствует достоверная информация об объемах оптовой и розничной реализации по каждому региону. [18]

Серьезные проблемы налогообложения имеются в табачной отрасли, связанные, прежде всего, с постоянными изменениями порядка взимания акциза.

С 1992 до 1997 г. в  России применялась адвалорная система  акцизного налогообложения табачных изделий, в соответствии с которой ставки устанавливались в процентах от цены продукции. В условиях высоких темпов инфляции эта система позволяла автоматически индексировать поступления в бюджет от акциза в случае изменения цен, должна была гарантировать и в известной мере гарантировала стабильные доходы государства в этот сложный период развития экономики. Однако именно в этот период в полной мере проявились и существенные недостатки адвалорной системы, выражавшиеся, прежде всего, в занижении отпускной стоимости товаров производителями и импортерами. В результате снижалась налоговая база, что приводило к существенному недополучению налоговых поступлений в бюджет. В этот период широкое распространение получили контрабанда и производство контрафактной продукции, объемы которой на рынке достигали 50%.

Вследствие  этого, а также в связи с  достигнутой относительной стабилизацией инфляционных процессов в 1997 г. был осуществлен переход на специфическую систему акцизного налогообложения табачных изделий, в соответствии с которой была установлена фиксированная ставка за определенное количество продукции в натуральном выражении.

Практика функционирования данной системы налогообложения показала ее достаточно высокую эффективность. За период с 1997 по 2002 г. налоговые поступления от акциза на табачные изделия возросли с 1,2 до 12 млрд руб., т. е. увеличились в 10 раз. Резко выросла собираемость акциза. Она увеличилась с 20 до 100%. Объем подделок и контрабанды на рынке табачной продукции сократился с 50 до 5%.

В июле 2002 г. были внесены изменения в часть вторую Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми с 1 января 2003 г. была введена так называемая смешанная, или комбинированная, система акцизного налогообложения табачных изделий, при которой ставка акциза состоит как из специфического, так и адвалорного компонентов.

Введение указанной  системы акцизного обложения  табачной продукции связано с двумя факторами.

Первый –  с 1 января 2003 г. в России введен межгосударственный стандарт на сигареты, в соответствии с которым отменено деление сигарет на классы и установлены лишь две группы сигарет: сигареты с фильтром и сигареты без фильтра. Между тем именно с делением сигарет на классы, по мнению сторонников комбинированной системы акцизного налогообложения, были связаны специфические ставки этого налога.

Второй фактор – наличие смешанной системы  акцизного налогообложения в  странах Европейского союза (ЕС), где  она применяется более 30 лет.

Действительно, оба указанных фактора имеют  место. Вместе с тем так ли велико было их воздействие на необходимость отмены специфической системы налогообложения в табачной отрасли и перехода к комбинированной системе?

В первую очередь  следует ответить на вопрос, могла  ли быть сохранена специфическая  система при отмене деления сигарет  на классы? На первый взгляд создается впечатление, что замена специфической системы была оправданной.

Однако, как  показало исследование данного вопроса, в Российской Федерации фактически применялись только две ставки налога: на сигареты с фильтром – 39,2 руб. за 1000 штук и на сигареты без фильтра – 11,2 руб. за 1000 штук. Доля сигарет с фильтром, облагаемых по более высоким налоговым ставкам, была крайне незначительна. Обследование семи крупнейших табачных фабрик, производящих более 70% всей табачной продукции в России, показало, что производство сигарет с фильтром с более высокими (чем 39,2 руб.) ставками акциза осуществлялось только на двух из них. При этом на ЗАО “Лиггетт-Дукат” производство сигарет с фильтром, облагавшихся по ставке 61,6 руб. за 1000 штук, составляло всего 0,5% в общем объеме производства. Доля сигарет с фильтром, облагавшихся по ставке 84 руб. за 1000 штук, на ЗАО “Филипп Моррис Ижора” составляла чуть более 6%. Таким образом, отмена классификации сигарет согласно введенному в России межгосударственному стандарту не могла быть существенной причиной необходимости отказа от специфической системы акцизного налогообложения в России как с фискальных позиций, так и в смысле влияния на финансовые положения налогоплательщиков.

Исследование  влияния другого фактора – наличие в странах ЕС комбинированной ставки и ее высокая эффективность – показало, что его влияние на необходимость изменения системы акцизов на табачные изделия в России не просто сильно преувеличено. Принятая в России комбинированная система далеко не та, что успешно действует в странах Запада.

Во-первых, хотелось бы отметить причины, по которым в  странах была введена эта система. Введение комбинированной системы акцизного налогообложения табачных изделий было обусловлено необходимостью унифицировать различные системы, действовавшие в странах создаваемого экономического союза. Так, в странах, где табачная промышленность находилась в руках частного капитала (Великобритания, Германия и др.) действовала специфическая система акцизного обложения, а в странах с государственной монополией на табачное производство (Греция, Испания и др.) – адвалорная система. В результате был достигнут чисто политический компромисс о создании комбинированной системы, характеризующейся целым рядом особенностей для отдельных стран.

Во-вторых, смешанная  система, предложенная для России, в  своем роде уникальна, так как  она не применяется ни в одной  из развитых стран. В отличие от ЕС, где адвалорная составляющая ставки исчисляется на базе фиксированной розничной цены сигарет, в России она установлена на отпускную цену продукции. Это предоставляет производителям табачных изделий легальные возможности уменьшения налоговой базы  для исчисления суммы акцизов по адвалорной ставке за счет снижения отпускных цен на табачную продукцию, а также за счет ассортиментных сдвигов в сторону увеличения выпуска сигарет более низкого ценового сегмента, что в свою очередь приводит к снижению объемов поступлений в бюджет акцизов на табачные изделия и налога на прибыль производителей.

Введение адвалорной составляющей акциза на табак явилось повторением допущенной ранее и исправленной ошибки по отмененному ныне налогу на пользование недрами. Установленная по этому налогу налоговая база была жестко привязана к стоимости добытого полезного ископаемого, в результате чего бюджет ежегодно терял десятки миллиардов рублей вследствие применения добывающими предприятиями трансфертного ценообразования. Получается, что мы не учимся не только на чужих, но и на собственных ошибках.

Кроме этого, необходимо подчеркнуть, что в таких развитых странах, как США, Канада, Япония, применяются специфические ставки акциза.

Одновременно  с этим хотелось бы отметить, что  создание комбинированной системы  противоречит и некоторым провозглашенным и проводимым в жизнь принципам построения российской налоговой системы.

Во-первых, действующая  в настоящее время российская система налогообложения в части акцизного обложения построена на преобладании специфических ставок налогообложения. И только по табачным изделиям сделано исключение из общего правила путем установления комбинированной ставки. Если взять другую важнейшую составляющую объектов акцизного налогообложения – ликероводочную продукцию, то здесь, так же как и по табачным изделиям, имеют место и огромный ассортимент продукции, и значительное отклонение по качеству, и существенное колебание цен на нее. Но в то же время по этой продукции действуют специфические ставки акцизного налога, установленные в зависимости от содержания доли этилового спирта в продукте. Данное деление ставок ни в коей мере не зависит ни от качества, ни от цены данного продукта.             Применительно к табачным изделиям можно сказать, что специфическую ставку акцизного налога можно было бы поставить в зависимость от наличия или отсутствия фильтра у конкретного вида табачного изделия.