Проблемы построения и реализации юридической основы налогообложения имущества физических лиц

 В соответствии  со ст. 96 и 97 Федерального конституционного  закона "О Конституционном Суде  Российской Федерации" Конституционный  Суд РФ проверяет на соответствие Конституции РФ только те положения законов, которые были применены или подлежат применению при разрешении конкретного дела заявителя и нарушают его конституционные права и свободы.

 Как было видно  из документов, приложенных к  жалобе, в деле заявителя оспариваемый п. 1 ст. 3 Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц" применен судом только в части, определяющей, что полномочия по установлению конкретных величин ставок налога на строения, помещения и сооружения из заданных пределов принадлежат представительным органам местного самоуправления. Заявитель же в своей жалобе подвергал сомнению конституционность положений этого пункта в части исчисления налоговой базы на основе инвентаризационной стоимости, т.е. тех положений, которые в его деле не применялись, что не позволяло признать жалобу заявителя допустимой.

Заявитель полагал, что  оспариваемые положения являются неконституционными в связи с тем, что они, по его  мнению, не определяют стоимостной  показатель, на основе которого рассчитывается налоговая база налога на имущество физических лиц. Однако анализ этих положений однозначно свидетельствует, что Закон РФ "О налогах на имущество физических лиц" четко и ясно устанавливает такой стоимостной показатель - это инвентаризационная стоимость имущества (п. 1 ст. 3 и п. 2 ст. 5). Данный факт не позволяет рассматривать оспариваемые положения как содержащие неопределенность, что в силу ст. 36 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" явилось основанием для отказа в принятии жалобы заявителя к рассмотрению Конституционным Судом РФ.

 Кроме того, согласно  ранее принятой и сохраняющей  силу правовой позиции Конституционного  Суда РФ, федеральный законодатель, формируя структуру налоговой  системы РФ, при установлении  конкретного налога самостоятельно выбирает и определяет обусловленные экономическими характеристиками этого налога параметры его элементов, в том числе состав налогоплательщиков и объектов налогообложения, виды налоговых ставок, продолжительность налогового периода, стоимостные и (или) количественные показатели, необходимые для определения налоговой базы, а также порядок исчисления налога, обеспечивающий расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (см. Определение Конституционного Суда РФ от 8 апреля 2004 г. N 169-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества ограниченной ответственностью "Пром Лайн" на нарушение конституционных прав и свобод положением п. 2 ст. 171 НК РФ). Из этого следует, что законодатель в силу своих дискреционных полномочий вправе установить в качестве характеристики налоговой базы налога на имущество физических лиц наиболее оптимальный с точки зрения действующей организационно-правовой базы показатель. Избранным показателем в настоящее время является инвентаризационная стоимость имущества, рассчитываемая органами технической инвентаризации. Вместе с тем в ходе проведения налоговой реформы с учетом сложившихся обстоятельств не исключается установление законодателем иных показателей для исчисления налоговой базы налога на имущество физических лиц⁹.

 Требования заявителя  к Конституционному Суду РФ  сводились к замене избранного  федеральным законодателем и  установленного в Законе РФ "О  налогах на имущество физических  лиц" стоимостного показателя  налоговой базы - инвентаризационной  стоимости имущества на его рыночную стоимость. Заявитель в сложившейся ситуации, когда рыночная стоимость его имущества ниже инвентаризационной, утверждал, что более справедливым является налогообложение его имущества исходя из рыночной стоимости, т.е. исходя из меньшего по величине стоимостного показателя.

 Однако замена одного  стоимостного показателя, принятого  за основу при исчислении налоговой  базы, другим (в данном случае, перевод  системы налогообложения имущества  физических лиц с инвентаризационных  показателей на рыночные ориентиры) связана с внесением изменений и дополнений в оспариваемый Закон, что находится в ведении законодателя и не относится к компетенции Конституционного Суда РФ, установленной ст. 125 Конституции РФ и ст. 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации".

 По мнению заявителя,  факт отсутствия именно в законе  методики проведения оценки инвентаризационной  стоимости имущества для целей  налогообложения сам по себе  позволяет органам технической  инвентаризации оценивать имущество произвольно. Между тем методика исчисления инвентаризационной стоимости имущества установлена Приказом Министерства архитектуры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ от 4 апреля 1992 г. "Об утверждении порядка оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности", принятым в соответствии с распоряжением Правительства РФ от 12 марта 1992 г. N 469-р "Об оценке строений, принадлежащих гражданам"¹⁰. В силу наличия на нормативном уровне установочных принципов проведения оценки имущества граждан для целей налогообложения не представляется возможным утверждать о неограниченном усмотрении органов технической инвентаризации при определении инвентаризационной стоимости. Поэтому факт отсутствия методики оценки инвентаризационной стоимости имущества именно в законе сам по себе не может рассматриваться как затрагивающий и тем более как ограничивающий конституционные права и свободы заявителя.

По сути, вопрос о неконституционности  оспариваемых положений поставлен в связи с тем, что исчисленная независимым оценщиком рыночная стоимость принадлежащего заявителю имущества ниже инвентаризационной стоимости, рассчитанной органами технической инвентаризации. При этом Арбитражным судом Пермской области было установлено, что, применив один и тот же порядок расчета стоимости имущества и одинаковые коэффициенты перевода стоимости в уровень цен 2000 г., различие у независимого оценщика и органа технической инвентаризации в полученных результатах возникло по причине использования ими разных сборников укрупненных показателей восстановительной стоимости. Однако проверка правильности и объективности расчета стоимости имущества, как связанная с установлением и исследованием фактических обстоятельств, относится к полномочиям арбитражных судов и не входит в компетенцию Конституционного Суда РФ.

 Неравенство физических  лиц (индивидуальных предпринимателей) с юридическими лицами заявитель  усматривал в том, что налог  на имущество организаций, в  отличие от налога на имущество физических лиц, рассчитывается налогоплательщиками самостоятельно на основе договорной цены приобретения имущества и учитывает степень его износа (амортизацию). Заявитель полагал, что налог на имущество организаций возлагает меньшую налоговую нагрузку по сравнению с налогом на имущество физических лиц, и поэтому фактически ставил вопрос об использовании такой же методики и при исчислении налога на имущество физических лиц. Между тем применение иных методов расчета налоговой базы налога на имущество физических лиц напрямую связано с внесением изменений и дополнений в действующие акты законодательства о налогах, что также не относится к компетенции Конституционного Суда РФ.

 В конечном счете,  руководствуясь ч. 2 ст. 40, п. 1 и 2 ст. 43, ч. 1 ст. 79, ст. 96 и 97 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд РФ отказал гражданину Н.Т. Кычанову в принятии его жалобы к рассмотрению, поскольку она не могла быть признана допустимой и поскольку разрешение поставленных в ней вопросов Конституционному Суду неподведомственно.

 Налоговая база  налога на имущество физических  лиц действительно не исчисляется  налогоплательщиком самостоятельно. Ее расчет производится органами  технической инвентаризации, причем  не на основе реальной цены приобретения имущества, а на базе укрупненных сборников восстановительной стоимости с ее последующим переводом методом индексации в уровень текущих цен. Определенная таким способом итоговая стоимостная величина и является той инвентаризационной стоимостью, которая выступает в качестве налоговой базы налога на имущество физических лиц. Из этого следует, что разрыв между инвентаризационной стоимостью и реальными ценовыми показателями рынка недвижимости напрямую обусловлен методикой ее расчета. При этом инвентаризационная стоимость может быть как ниже рыночной в несколько десятков раз, что встречается при налогообложении жилой недвижимости, так и на порядок выше, что отмечается при налогообложении имущества индивидуальных предпринимателей.

 Таким образом, вследствие особой методики исчисления инвентаризационной стоимости и существования разрыва между нею и сложившимися рыночными показателями инвентаризационная стоимость как таковая является не более чем величиной расчетной, специально предназначенной для целей налогообложения имущества физических лиц. В силу своей специфики инвентаризационная стоимость не способна учитывать степень реального износа имущества, что, наоборот, свойственно исчисляемой с учетом балансовых данных остаточной стоимости имущества, на основе которой рассчитывается налоговая база налога на имущество организаций.

Многочисленность такой  категории налогоплательщиков, как  физические лица, широкие возможности  для манипуляций с ценами, устанавливаемыми в договорах на приобретение имущества, недостаточный уровень реагирования и проникновения налогового контроля в сферы рыночных отношений, складывающихся как при заключении сделок с недвижимостью, так и при приобретении новыми и утрате предыдущими владельцами вещных прав на недвижимое имущество, неразвитость систем массовой оценки рыночной стоимости недвижимости жилого и производственного назначения, слабое вовлечение в область налогообложения объектов недвижимости вследствие отсутствия полноценного и всеохватывающего государственного учета недвижимости, расположенной на территории страны, приводят к объективной необходимости применения в настоящее время расчетного показателя в виде инвентаризационной стоимости при налогообложении имущества физических лиц. Однако этот вывод не снимает обязанности регулярно учитывать динамику полноценно функционирующих сегментов рынка недвижимости для выбора в качестве стоимостного ориентира и дальнейшего применения в сфере налогообложения имущества реальных ценовых показателей, способных привести при исчислении налоговой базы налога на имущество физических лиц к экономически обоснованным и отражающим реальные пропорции результатам¹¹.

 Конституционный Суд  РФ 24 ноября 2005 г. рассмотрел другое  дело, связанное с порядком исчисления  налога на имущество физических лиц12. В жалобе гражданки М.В. Свирщевской оспаривалась конституционность положений п. 1 ст. 3 Закона РФ от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц", согласно которым ставки налога на строения, помещения и сооружения устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, а также положений п. 2 ст. 5 этого же Закона, в соответствии с которыми налог на строения, помещения и сооружения исчисляется на основании данных об их инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года.

 Решением Череповецкого  городского суда Вологодской  области от 24 марта 2005 г. на  основе данных об инвентаризационной  стоимости с заявительницы был взыскан налог за принадлежащие ей на праве собственности объекты недвижимости с начисленной пеней на сумму налоговой задолженности.

 По мнению заявительницы,  поскольку оспариваемые положения  п. 1 ст. 3 и п. 2 ст. 5 Закона РФ "О  налогах на имущество физических лиц" не позволяют признать налог законно установленным и не раскрывают понятие "инвентаризационная стоимость", они противоречат Конституции РФ, ее ч. 1 ст. 1, ст. 10, ч. 3 ст. 15, ч. 1 ст. 19, ч. 1 и 2 ст. 46, ст. 57, п. "и" ч. 1 ст. 72, ч. 5 ст. 76 и ч. 1 ст. 118.

 Конституционный Суд  РФ, изучив представленные гражданкой  М.В. Свирщевской материалы, также  не нашел оснований для принятия  ее жалобы к рассмотрению.

 Оспариваемые положения  п. 1 ст. 3 и п. 2 ст. 5 Закона РФ "О  налогах на имущество физических лиц" уже были предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. По вопросу, связанному с выявлением стоимостного показателя, избранного для расчета налоговой базы налога на имущество физических лиц, Конституционный Суд РФ указал, что данный показатель в Законе РФ "О налогах на имущество физических лиц" установлен четко и определенно - это инвентаризационная стоимость облагаемого имущества, в связи с чем отсутствует неясность в вопросе о соответствии оспариваемых норм Конституции РФ.

 Согласно ст. 53 НК  РФ, налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Учитывая, что положения Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц" устанавливают для исчисления суммы налога конкретную стоимостную характеристику облагаемого имущества в виде его инвентаризационной стоимости, рассчитываемую органами технической инвентаризации, следует признать, что такой элемент налога, как налоговая база налога на имущество физических лиц, является установленным. То обстоятельство, что названный элемент налога в структуре правовых норм Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц" не обособлен от порядка исчисления налога на имущество физических лиц, само по себе не дает оснований рассматривать оспариваемые нормы неконституционными.

 Фактически требования  заявительницы М.В. Свирщевской  к Конституционному Суда РФ  сводились к раскрытию в Законе  РФ "О налогах на имущество  физических лиц" понятия инвентаризационной  стоимости и методики ее расчета,  а также к изменению стоимостного показателя, на основе которого рассчитывается налоговая база налога на имущество физических лиц, т.е. к замене инвентаризационной стоимости имущества на его рыночную стоимость.

 Между тем решение  этих вопросов относится к  прерогативе законодателя и не входит в компетенцию Конституционного Суда РФ, установленную ст. 125 Конституции РФ и ст. 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации". С учетом этого Конституционный Суд РФ отказал гражданке М.В. Свирщевской в принятии ее жалобы к рассмотрению.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Согласно статье 15 Налогового кодекса РФ налог на имущество  физических лиц относится к местным  налогам, которыми признаются налоги, установленные Налоговым кодексом РФ и правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований, если не имеет место применение специальных налоговых режимов.