Порядок освобождения налогоплательщиков от уплаты НДС

    Передача  основных средств, нематериальных активов  и (или) иного имущества организации  ее правопреемнику (правопреемникам) при  реорганизации этой организации.

    При этом следует иметь в виду, что  в соответствии со ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации реорганизация  юридического лица может осуществляться путем слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования.¹⁴

    Рассмотрим  реорганизацию фирмы в форме  выделения, в результате которой  из реорганизуемой организации выделяется новое юридическое лицо. Старая фирма  считается реорганизованной с момента  государственной регистрации новой  фирмы.

    Формирование  имущества вновь созданной организации  производится только за счет реорганизуемой компании. Причем права и обязанности  реорганизованной компании переходят  к вновь созданной фирме в  соответствии с разделительным балансом. Если старая компания передает вновь  созданной фирме какое-то имущество, например объект основных средств, то у нее не возникает объекта  налогообложения по НДС, так как  в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ такая операция не признается реализацией. В соответствии с п. 8 ст. 162.1 НК РФ реорганизованная фирма при передаче основных средств правопреемнику не должна восстанавливать суммы налога, принятые ею к вычету по указанным основным средствам. Аналогичные разъяснения дает и Минфин России в своем Письме от 22 апреля 2008 г. N 03-07-11/155.

    О порядке исчисления НДС при реорганизации  юридического лица путем преобразования налоговики разъяснили в Письме МНС  России от 14 мая 2004 г. N 03-1-08/1180/13@.

    3. Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. В Письме Минфина России от 26 августа 2008 г. N 03-07-11/284 сказано, что к услугам по аренде недвижимого имущества данная норма не применяется.

    4. Передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

    Так как НК РФ не содержит самостоятельного понятия инвестиций, то на основании  ст. 11 НК РФ налогоплательщик вправе обратиться к Федеральному закону от 25 февраля  1999 г. N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее - Закон N 39-ФЗ).

    В соответствии со ст. 1 Закона N 39-ФЗ под  инвестициями понимаются не только денежные средства, но и ценные бумаги, а также  иное имущество, в том числе имущественные  права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской  и (или) иной деятельности в целях  получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

    Предположим, что организация выступает инвестором по инвестиционному договору по строительству  объекта коммерческой недвижимости. В качестве инвестиционного взноса организация передает застройщику  строительные материалы на сумму 15 000 000 руб., специально приобретенные  для этих целей. Так как передача материалов в данном случае носит  инвестиционный характер, то на основании  пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ такая передача не может рассматриваться как их реализация. Следовательно, при передаче строительных материалов организация  не начисляет сумму НДС. Причем сумма  «входного» налога по указанным материалам в условиях примера должна быть учтена организацией-инвестором в их стоимости на основании пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ.

    В рамках простого товарищества невыгодно осуществлять капитальное строительство, так как это приводит к потере НДС. Минфин России в своем Письме от 27 августа 2008 г. N 03-07-11/287 разъяснил, что при передаче объектов капитального строительства участникам товарищества в пределах первоначальных взносов участником, ведущим учет операций, осуществляемых в рамках товарищества, счета-фактуры не выставляются и, соответственно, вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объектов, не предоставляется.

    5. Передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению в соответствии с законодательством Российской Федерации.

    Отношения, возникающие в связи с подготовкой, заключением и исполнением концессионных соглашений, регулируются нормами Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 115-ФЗ «О концессионных соглашениях» (далее - Закон N 115-ФЗ).

    Пунктом 1 ст. 3 Закона N 115-ФЗ определено, что  в рамках концессионного соглашения концессионер обязуется за свой счет создать и (или) реконструировать объект концессионного соглашения, право собственности  на который принадлежит или будет  принадлежать концеденту, а также  осуществлять деятельность с использованием (эксплуатацией) объекта концессионного соглашения. В свою очередь, концедент  обязуется предоставить концессионеру на срок, установленный этим соглашением, права владения и пользования объектом концессионного соглашения для осуществления указанной деятельности.

    6. Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

    В данной норме речь идет о передаче имущества в пределах первоначального взноса, следовательно, передача имущества в размере, превышающем первоначальный взнос, уже признается реализацией, а значит, возникает объект налогообложения по НДС. Именно такие разъяснения дают столичные налоговики в Письме УМНС России по г. Москве от 10 февраля 2004 г. N 24-11/08018.

    7. Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, либо раздела такого имущества.

    Аналогичное правило применяется и в случае выхода из договора простого товарищества. Не признается реализацией только передача имущества в пределах первоначального  взноса. Превышение стоимости передаваемого  имущества над суммой первоначального  вклада признается реализацией, следовательно, возникает объект налогообложения  по НДС.¹⁵

    Предположим, что организация A заключила с  организацией B договор простого товарищества, в рамках которого было построено  офисное здание, стоимость которого составила 12 000 000 руб. Организация A в  качестве вклада в простое товарищество внесла денежные средства в размере 6 000 000 руб. Часть стоимости здания, переданного организации A по окончании  срока договора, составила 6 000 000 руб. Так как стоимость переданного  организации A части здания не превышает  ее первоначального взноса, то передача части здания не признается реализацией.

    Если  бы стоимость переданной части здания превысила сумму внесенного вклада, то с сумм превышения нужно было начислить НДС. Такие разъяснения  дает Минфин России в своем Письме от 5 мая 2008 г. N 03-07-07/50.

    8. Передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

    В соответствии со ст. 1 Закона Российской Федерации от 4 июля 1991 г. N 1541-1 «О приватизации жилищного фонда в Российской Федерации» под приватизацией жилых помещений понимается бесплатная передача в собственность граждан Российской Федерации на добровольной основе занимаемых ими жилых помещений в государственном и муниципальном жилищном фонде, а для граждан Российской Федерации, забронировавших занимаемые жилые помещения, - по месту бронирования жилых помещений.

    Предположим, что организация (ГУП) имеет на балансе  жилой дом, закрепленный за нею на праве хозяйственного ведения. Одна из квартир данного дома приватизируется  физическим лицом, проживающим в  нем по договору социального найма. Так как передача жилых помещений  физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда  в рамках приватизации не признается реализацией, следовательно, объекта  НДС по передаче жилья у организации  не возникает.

    9. Изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

    Предположим, что по решению суда у организации  конфискуется оборудование, с помощью  которого организация осуществляла изготовление контрафактных дисков. Первоначальная стоимость оборудования составляет 100 000 руб. Сумма НДС, предъявленная  организации при его покупке, составляет 18 000 руб. Сумма «входного» налога была принята компанией к вычету в порядке, определенном гл. 21 НК РФ. Так как в силу пп. 8 п. 3 ст. 39 НК РФ конфискация оборудования не признается его реализацией, то организация обязана восстановить сумму налога, принятую ею к вычету, и уплатить ее в бюджет.

    10. Иные операции в случаях, предусмотренных НК РФ.

    Вместе  с тем п. 2 ст. 146 НК РФ содержит операции, не признаваемые реализацией именно в целях гл. 21 НК РФ. К ним относятся:

    1. передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или, по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

    Предположим, что организация строит объект недвижимости. Согласно техническим условиям на присоединение  строящегося объекта к инженерным сетям организация должна спроектировать и переложить водопроводную сеть, принадлежащую городу, на сеть большего диаметра. По окончании строительства  водопровод большего диаметра подлежит передаче городу. Может ли организация  воспользоваться вычетом НДС  по товарам (работам, услугам), использованным при строительстве водопровода?

    Так как в силу пп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ передача водопровода городу не признается объектом налогообложения по НДС, то суммы  «входного» налога по ресурсам, использованным на его строительство, организация, ведущая строительство объекта, не может принять к вычету. Аналогичные разъяснения по данному вопросу содержатся в Письме Минфина России от 16 октября 2006 г. N 03-03-04/1/692;

    2. передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации.

    Порядок передачи имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого при приватизации, определен нормами Федерального закона от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества».

    О том, что передача имущества государственных  и муниципальных предприятий, выкупаемого  в порядке приватизации, не образует объекта налогообложения по НДС, свидетельствует и правоприменительная  практика, в частности Постановление  ФАС Западно-Сибирского округа от 19 марта 2008 г. N Ф04-2038/2008(2428-А03-41) по делу N А03-3214/07-3;

    3. выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

    В данном случае речь идет об исключительных полномочиях органов государственной власти или местного самоуправления в определенной сфере деятельности, поэтому если выполнение работ (оказание услуг) не является исключительными полномочиями указанных субъектов, то такие операции облагаются налогом. Такие разъяснения по этому поводу содержатся в Письме Минфина России от 7 мая 2008 г. N 03-07-11/178.

    Поддерживают  мнение финансистов и арбитры, о  чем свидетельствуют Определение  Конституционного Суда Российской Федерации  от 1 ноября 2007 г. N 719-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалоб государственных учреждений Республики Марий Эл «Волжский лесхоз» и «Руткинский лесхоз» на нарушение конституционных прав положениями статей 143, 246 и пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 2 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации», Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15 января 2008 г. по делу N А38-1245-4/229-2006, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 февраля 2008 г. по делу N А56-8343/2006 и другие.