При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

     Таким образом, налогу на добавленную стоимость принадлежит ведущее место в доходах федерального бюджета. Основой его взимания, как следует из названия, является добавленная стоимость, создаваемая на всех стадиях производства и обращения товаров. Это налог традиционно относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются путем включения в цену товаров, перенося основную тяжесть налогообложения на конечных потребителей продукции, работ, услуг. Порядок исчисления и уплаты НДС в бюджет регламентируется главой 21 НК РФ. 

 

     

 
 
     2. Порядок освобождения  налогоплательщиков от уплаты  НДС

     2.1. Освобождение  от исполнения обязанностей налогоплательщика

     Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность  освобождения налогоплательщиков от исполнения обязанностей по исчислению и уплате НДС.

     Организации и предприниматели не обязаны  платить НДС, если:

     - применяют систему налогообложения  для сельскохозяйственных товаропроизводителей (п. 3 ст. 346.1 Налогового кодекса РФ);

     - работают по упрощенной системе  налогообложения, учета и отчетности (п. п. 2 и 3 ст. 346.11 Налогового кодекса  РФ);

     - переведены на уплату единого  налога на вмененный доход  для отдельных видов деятельности (п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ);

     - получили освобождение от исполнения  обязанностей налогоплательщика  НДС в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ.

     Из  приведенного правила есть исключения.

     Во-первых, если организации и предприниматели  ввозят из-за рубежа товары, то при их перемещении через таможенную границу  Российской Федерации указанные  лица обязаны перечислить налог  в бюджет.

     Во-вторых, организации и предприниматели, применяющие специальные налоговые  режимы или пользующиеся освобождением  от уплаты НДС, обязаны заплатить  этот налог в бюджет, если выставят покупателям счета-фактуры и выделят  в этих документах сумму налога (п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ).

     Статья 145 Налогового кодекса РФ дает возможность  при определенных условиях получить освобождение от обязанностей плательщика  НДС на срок 12 календарных месяцев. При этом налогоплательщик вправе не представлять в инспекцию декларацию по НДС. Это подтвердил ВАС РФ в  Решении от 13 февраля 2003 г. N 10462/02. С  таким подходом согласны и налоговики. В качестве примера можно привести Письмо УМНС России по г. Москве от 4 августа 2004 г. N 24-11/51163.

     С целью получения права на освобождение от НДС необходимо выполнить следующие  условия.

     1. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей не превысила в совокупности 2 000 000 руб. (без учета НДС).

     2. В соответствии с п. 2 ст. 145 Налогового кодекса РФ освобождением не вправе пользоваться налогоплательщики, реализующие подакцизные товары. Однако здесь следует учитывать мнение Конституционного Суда РФ, изложенное в Определении от 10 ноября 2002 г. N 313-О. Судьи заявили, что норма п. 2 ст. 145 Налогового кодекса РФ не может служить основанием для отказа лицу, осуществляющему одновременно реализацию подакцизных и неподакцизных товаров, в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС по операциям с неподакцизными товарами.

     Согласно п. 3 ст. 145 Налогового кодекса РФ освобождение от обязанностей плательщика НДС не распространяется на случай ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Другими словами, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ импортеры должны уплачивать НДС по этим операциям, даже получив освобождение.

     НК  РФ не дает ответа на вопрос, какую именно выручку от реализации товаров (работ, услуг) следует учитывать для  целей получения права на освобождение. Если читать НК РФ буквально, то получается, что учитываться должна абсолютно  вся выручка. Но некоторые управления ФНС позволяют не учитывать суммы, полученные от продажи товаров (работ, услуг)⁷, реализация которых не признается объектом налогообложения⁸, а также в рамках деятельности, по которой уплачивается ЕНВД⁹.

     А вот доходы от операций, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ, по мнению налоговых органов, при расчете  выручки учитывать нужно¹⁰. Вместе с тем некоторые суды эту точку зрения не разделяют¹¹.

     Также не понятно, нужно ли включать в расчет выручки обороты по подакцизным  продажам.

     Ответы  на спорные вопросы были получены в Минфине России: «При расчете выручки за 3 предыдущих месяца надо учитывать всю выручку от реализации, за исключением авансов и выручки по товарам, приобретенным налоговыми агентами, в том числе выручку:

• от реализации подакцизных товаров;
• от операций, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ;
• от операций, не признаваемых объектом налогообложения по НДС на основании п. 2 ст. 146 НК РФ».

     В соответствии с п. 3 ст. 145 Налогового кодекса РФ организация или предприниматель, претендующие на освобождение, должны представить в налоговую инспекцию  по месту своего учета следующие  документы:

     - соответствующее письменное уведомление;

     - выписку из бухгалтерского баланса  (представляют организации);

     - выписку из книги продаж;

     - выписку из книги учета доходов  и расходов и хозяйственных  операций (представляют индивидуальные  предприниматели);

     - копию журнала полученных и  выставленных счетов-фактур.

     Документы представляются не позднее 20 числа  месяца, начиная с которого налогоплательщик хочет воспользоваться освобождением. Форма утверждена Приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342.

     Пункт 7 ст. 145 Налогового кодекса РФ позволяет  перечислить документы лично  или направить в налоговую  инспекцию по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления  считается шестой день со дня направления  заказного письма. Поэтому отправить  документы по почте вам следует  за шесть рабочих дней до истечения  срока.

     Освобождение носит уведомительный, а не разрешительный характер.

     Изменения, внесенные в п. 6 ст. 145 Налогового кодекса РФ Федеральным законом N 85-ФЗ, касаются организаций и индивидуальных предпринимателей, которые перешли  с «упрощенки» на общий режим налогообложения. Если такие фирмы собираются воспользоваться предусмотренным правом и получить освобождение от уплаты НДС, уже будучи на общем режиме, то представить в налоговую инспекцию выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации), книги продаж и копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур они не могут. Таких документов у бывших «спецрежимников» попросту нет. В этом случае документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Когда срок освобождения истекает по истечении 12 календарных месяцев применения освобождения организация или предприниматель должны вновь представить в налоговую инспекцию уведомление и перечисленные выше документы (в срок до 20-го числа месяца, следующего за двенадцатым месяцем) и продлить освобождение еще на 12 месяцев либо отказаться от него.

     Продлевая право на освобождение, можно использовать форму уведомления, утвержденную Приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342.

     Если  налогоплательщик не хочет дальше пользоваться правом на освобождение от уплаты НДС, уведомление представляется в налоговую  инспекцию в произвольной форме (Письмо МНС России от 30 сентября 2002 г. N ВГ-6-03/1488@).

     Документы, подтверждающие размер выручки за истекшие 12 календарных месяцев, налогоплательщик обязан представить в налоговую инспекцию независимо от варианта принятого решения.

     Если  налогоплательщик не представил документы, необходимые для продления срока  или отказа от освобождения от обязанностей плательщика НДС, или представил документы, содержащие недостоверные  сведения, то суммы НДС, которые организация  или предприниматель не платили, подлежат восстановлению и уплате в  бюджет.

     Перед началом применения освобождения необходимо восстановить ранее принятый к вычету НДС по всем оставшимся МПЗ, ОС т  НМА, которые приобретались для  операций, облагаемых НДС. Сделать это  нужно в последнем квартале.

     Если  есть недоамортизированные ОС, то НДС  нужно восстановить со всей их остаточной стоимости.

     НДС, уплаченный с полученных авансов, после  начала применения освобождения принять  к вычету уже нельзя¹². Это можно сделать, только когда организация все еще является плательщиком НДС., а также при условии согласия покупателей на:

• расторжение договора и возврат им аванса в полном объеме;
• внесение изменений в условия о цене договора и возврат им лишь суммы авансового НДС.

     Если  же договориться с покупателем не удается, то придется при отгрузке выставить  счет-фактуру с НДС. Но вторично платить налог в бюджет не нужно (он уже уплачен с аванса). Если же аванс был частичный, то при отгрузке нужно заплатить НДС с неоплаченной части.¹³

     Таким образом, применение освобождения довольно трудоемко. Поэтому не удивительно, что многие организации отдают предпочтение УСНО, тем более что лимит выручки  в этом случае намного больше. Однако иногда освобождение от уплаты НДС  может оказаться полезным, например в случаях, когда применить УСНО нельзя (в частности, если участие в организации других организаций составляет более 25%).

     2.2. Операции, освобождаемые  от налогообложения

    В силу ст. 17 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения является одним из основных элементов налогообложения, без определения которого налог не может считаться установленным. Состав объектов налогообложения по НДС установлен п. 1 ст. 146 НК РФ, в то же время п. 2 указанной статьи содержит перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения по НДС.

    Перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения по НДС, содержится в п. 2 ст. 146 НК РФ. Так как в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ основным объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, причем как на возмездной, так и на безвозмездной основе, то понятно, что в первую очередь из-под налогообложения законодательно выведены операции, не признаваемые реализацией товаров (работ, услуг). Состав таких операций определен п. 3 ст. 39 НК РФ, причем их можно классифицировать по следующим направлениям: по характеру передаваемого имущества, по процессу, в рамках которого осуществляется его передача, а также по виду субъекта, являющегося его получателем.

    Согласно  п. 3 ст. 39 НК РФ к таковым операциям  относятся.

    1. Осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики).

    Предположим, что договором купли-продажи товаров  закреплено право покупателя на получение  скидки (бонуса) в виде денежных средств, перечисляемых ему продавцом  на расчетный счет, при выполнении всех условий, определенных договором. Так как осуществление операций, связанных с обращением российской валюты, не признается реализацией, то сумма денежных средств, перечисленных  продавцом покупателю, не представляет собой объекта налогообложения  по НДС, следовательно, при совершении указанной операции продавец не начисляет  сумму налога.

    По  тому же самому основанию не возникает  объекта налогообложения при  передаче денег заимодавцем заемщику. При этом операцию по передаче денежных средств не следует путать с оказанием  услуг по предоставлению займов, где  реализация услуги имеет место, но она  освобождена от налогообложения  на основании пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.

    2. Передача денег не может рассматриваться в НК РФ как реализация товаров (работ, услуг), так как в данном случае нет товара, работы или услуги. Кстати, косвенно такой вывод подтверждается и сотрудниками Минфина России в Письме от 28 апреля 2008 г. N 03-07-08/104, в котором при расчете суммы пропорции, определяемой в целях ст. 170 НК РФ, Минфин России рекомендует учитывать только суммы денежных средств в виде процентов, предусмотренных при предоставлении займа, а не саму сумму займа.