Особенности организации налогового контроля в условия экономической интеграции

Несмотря на существующие различия, вызванные как объективными, так и субъективными факторами, налого­вые пространства можно рассматривать с точки зрения эле­ментов, составляющих налоговое пространство и его органи­зационную основу, – механизма управления налогами, а также классифицировать по их базовому признаку – функ­ционированию в пределах определенной территории.

Управление налоговыми отношениями можно опреде­лить как совокупность государственных мер по обеспечению целенаправленного и непрерывного функционирования налогового механизма в целях реализации эффективной нало­говой политики.

Исходя из этого определения, управление налогами в пределах налогового пространства представляет собой цель достижения соответствующей налоговой политики, а нало­говый механизм – средство достижения этой цели (инстру­ментарий).

Началом процесса непрерывной интеграции между Российской Федерацией и Республикой Беларусь послужили межправительственные переговоры в январе 1995г., в результате которых был принят пакет российско-белорусских документов, в том числе Меморандум о расширении и углублении российско-белорусского сотрудничества, Соглашение о Таможенном союзе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, Протокол о введении режима свободной торговли без изъятий и ограничений между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.

В целях усиления интеграционных процессов оба государства взяли курс на формирование единой таможенной территории путем [5, c. 52]:

- отмены в торговле между государствами товарами, происходящими с их территорий, таможенных пошлин, налогов и сборов, имеющих эквивалентное действие, а также количественных ограничений;

- установления и применения в отношениях с третьими странами одинакового торгового режима, общих таможенных тарифов и мер нетарифного регулирования внешней торговли;

- формирование механизма взаимоотношений Таможенного союза с третьими государствами и международными организациями на основе положений межправительственного Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о едином порядке регулирования внешнеэкономической деятельности от 12 апреля 1994 г.;

- действия однотипного регулирования экономики, базирующихся на рыночных принципах хозяйствования и унифицированном законодательстве.

Развитие внешнеторговых отношений диктует необходи­мость разработки внешней налоговой политики государства, учитывающей как интересы внутреннего производителя, так и иностранных торговых партнеров и инвесторов. В про­цесс создания мировой экономики органично вписывается региональная экономическая интеграция, позволяющая на локальном уровне объединяющимся государствам совместно решать проблемы экономического роста и повышения жиз­ненного уровня населения. Решение этих проблем достигается при помощи всех методов государственного регулирова­ния, выработанных теорией и практикой ведения мирового хозяйства. Применение единых подходов в организации на­логообложения на территории экономического сообщества создает новую организационно-правовую форму налоговых отношений, функционирующую здесь – единое налоговое пространство интегрирующихся государств. И хотя такое налоговое пространство обладает основным признаком – территориальностью (действие общего налогового механиз­ма распространяется только в пределах регионального эко­номического союза), однако у него появляется и существен­ное отличие, характеризующее эту группу налоговых про­странств: налоговые отношения действуют, минуя нацио­нальные государственные границы, сквозь них. Поэтому на основе их отличительного свойства определяются налоговые пространства интегрирующихся государств как сквозные налоговые пространства.

Развитие экономических отношений приводит к возник­новению новых форм экономических и государственных об­разований; создание региональных интеграционных объеди­нений более высокого уровня позволяет применять специ­альные режимы налогообложения, организуя свободные эко­номические зоны для решения межгосударственных про­блем. В этом случае возникает новый тип налоговых про­странств – замкнутых, функционирующих на территории сквозных пространств и объединяющих эти две группы.

Классификация налоговых пространств представлена на рис. 1.2.

Рисунок 1.2 – Классификация налоговых пространств

Примечание. Источник: [10, с. 32]

Сквозные налоговые пространства включают в себя нес­колько государственных территорий, объединенных единым механизмом налогообложения в части применения принци­пов механизма изъятия, действующих ставок, объектов об­ложения и т.д.

Так как сквозные налоговые пространства в основном объединяют ряд интегрирующих государств, основной целью которых является свободное движение товаров или опреде­ленных товарных групп, интеллектуальной собственности и инвестиционного капитала, они вынуждены выбирать в ка­честве приоритетного такой механизм налогообложения, ко­торый обеспечил бы это движение. Различия в налоговых системах объединяющихся государств создают препоны меж­дународной торговле и переливу капитала, независимо от на­личия границ. Поэтому создание единого налогового поля является необходимым условием функционирования эконо­мических союзов.

Сквозные налоговые пространства могут организовывать­ся на основе применения одного или нескольких общих при­нципов, но сохранять внутренний порядок налогообложе­ния, присущий каждому государству, находящемуся в сфере действия налогового пространства. Это может быть достиг­нуто различными способами [10, с. 33]:

-  созданием специального налогового режима (отличного от внутригосударственного) для обслуживания экономичес­кого союза. В этой ситуации приоритет отдается междуна­родному налоговому праву;

-  распространением отдельных правил и норм налогооб­ложения как в отношении нерезидентов, так и отечествен­ных товаропроизводителей;

-  полной унификацией налоговых законодательств дого­варивающихся государств.

При применении первого способа общий налоговый меха­низм может давать сбои, так как внутреннее налоговое зако­нодательство увеличивает налоговую нагрузку как за счет двойного налогообложения (товар облагается налогом дважды по международным и по внутригосударственным нор­мам), так и действием только общего налогового механизма при более льготном внутреннем налогообложении для рези­дентов.

Создание равных условий хозяйствования наиболее пол­но обеспечивает последний способ, предполагающий полную унификацию. Однако этот способ идеально подходит только для государств, имеющих равные экономический и социаль­ный уровни развития. В противном случае единство приме­няемых налоговых рычагов может неадекватно сказаться на экономических процессах, привести к потерям бюджета и, в свою очередь, к социальным проблемам.

Наиболее оптимальным для государств с трансформаци­онной экономикой представляется комбинированный вари­ант, обеспечивающий равенство международного и нацио­нального налогового права без ущемления внутренних инте­ресов государства.

При оптимизации общего механизма налогообложения необходимо учитывать и такой факт, что сквозные простран­ства могут объединять не только сопредельные территории. В такой ситуации налоговое пространство становится разор­ванным (рис. 1.3).

В отличие от сквозных налоговых пространств замкну­тые налоговые пространства имеют свой внутренний (ин­дивидуальный) механизм налогообложения, зачастую от­личный от действия на общей государственной территории.

В замкнутых налоговых пространствах могут формиро­ваться льготные условия налогообложения как для всех субъектов хозяйствования, так и для поддержки отдельных групп налогоплательщиков или целых отраслей, привлече­ния иностранных инвестиций.

Рисунок 1.3 – Функционирование отдельных групп налоговых пространств на территории региональных экономических образований

Примечание. Источник: [10, с. 34]

Специальные налоговые режимы представляют собой осо­бую организацию исчисления и уплаты налогов и сборов на определенной территории. Среди специальных налоговых ре­жимов выделяются, в первую очередь, свободные экономи­ческие зоны (СЭЗ). Свободные экономические зоны можно определить как обособленные территории государств с льгот­ным по сравнению с общим режимом хозяйственной деятель­ности для иностранных инвесторов и предприятий с инос­транными инвестициями.

Основными целями создания СЭЗ являются (наряду с при­влечением иностранного капитала) развитие экспортного отечественного потенциала, использование передовой зару­бежной техники, технологий и управленческого опыта.

В мировой практике свободная экономическая зона, как правило, отделена от экономической системы страны тамо­женной границей. Главным в таком отделении является не наличие границы как таковой, а то, ради чего она создается. Такой подход применяется в определении свободной зоны (или зоны-франко), где она определяется как часть террито­рии страны, на которой товары рассматриваются как объек­ты, находящиеся за пределами национальной таможенной территории и поэтому не подвергающиеся таможенному кон­тролю и налогообложению (VIII приложение к Киотской конвенции 1973 г.). Наряду с указанными выше общими чертами каждая зона обладает своей спецификой, которая характеризуется множеством факторов, включая особенный налоговый механизм, обслуживающий данную территорию. СЭЗ созданы в Республике Беларусь на основании Указа Президента Республики Беларусь от 20.03.1996 г. № 114 "О свободных экономических зонах на территории Республики Беларусь". На сегодняшний день действуют четыре свобод­ные экономические зоны: СЭЗ – "Брест", СЭЗ – "Минск", СЭЗ – "Витебск" и СЭЗ – "Гомель-Ратон" со специальным налоговым механизмом, действующим в пределах этих зон. Его отличие от общереспубликанского налогообложения сос­тоит, в первую очередь, в пониженных ставках основных ви­дов налогов: налога на добавленную стоимость и налога на прибыль (доходы). Применяется также механизм налоговых освобождений от уплаты налога на прибыль (доходы) по про­дукции  собственного  производства  (налоговые  каникулы представляются сроком на пять лет), целого ряда государ­ственных целевых бюджетных и внебюджетных фондов, ог­раничивается введение на территории свободных экономи­ческих зон местных налогов и сборов [6, с. 140].

Основной целью создания СЭЗ в Республике Беларусь и проводимой в соответствии с ними налоговой политикой яв­ляется ускорение экономического развития региона путем:

-  привлечения иностранных инвестиций;

-  апробации новых методов хозяйствования, основанных на сочетании различных форм собственности;

-  расширения производства потребительских товаров и услуг;

- увеличения экспортной продукции и решения других социально-экономических задач.

Поставленные задачи решаются при использовании сле­дующих регуляторов налогового механизма – льгот и пре­ференций резидентам СЭЗ:

1.  При ввозе иностранных и отечественных товаров на территорию СЭЗ таможенные платежи (за исключением сбо­ров за таможенное оформление) не взимаются и меры эконо­мической политики не применяются.

2.  Продукция (работы, услуги) собственного производст­ва резидентов СЭЗ, вывозимая за пределы зоны, освобожда­ется от уплаты таможенных платежей, за исключением сбо­ров за таможенное оформление.

3.  Применяются пониженные ставки (на 50 %) по основ­ным налогам – НДС и прибыль.

4. Используются дополнительные льготы и преференции: для производителей освобождение от налога на прибыль в течение пяти лет по продукции и услугам собственного про­изводства; для экспортеров собственной продукции пониже­ние ставки налога на прибыль на 50 % в последующие пять лет; освобождение от налогообложения дивидендов резиден­тов в течение пяти лет с момента регистрации; снижение ставки налога на доходы от реализации прав на объекты ин­теллектуальной собственности до 5 % и т.д.

В качестве одной из разновидностей замкнутого налого­вого пространства можно отметить организацию свободных таможенных и таможенно-складских зон (СТЗ).

СТЗ представляют собой определенный таможенный ре­жим, при котором иностранные товары размещаются и ис­пользуются в соответствующих территориальных границах без оплаты таможенных пошлин.

Для названных зон характерно создание их для обслужи­вания мирового рынка, неприменение в них многих налого­вых норм и таможенных ограничений, действующих на ос­тальной территории страны, распространение государствен­ного регулирования внешнеэкономических связей.

На сегодняшний день практически ни одна схема между­народного налогового планирования не обходится без специ­фического налогового механизма, обслуживающего оффшорный бизнес. Оффшорную территорию с полным правом мож­но отнести к группе замкнутых налоговых пространств, име­ющих собственный режим налогообложения.

Оффшорная территория (налоговая гавань, налоговый оазис) – государство или территория, проводящая полити­ку привлечения ссудных капиталов из-за рубежа путем предоставления налоговых и прочих льгот. Льготы пред­оставляются не только иностранным, но и местным компа­ниям.

В качестве оффшорных юрисдикции наиболее часто выс­тупают небольшие независимые государства (в прошлом многие из них были колониями) или обособленные террито­рии, обладающие особым государственно-правовым стату­сом. Это могут быть самоуправляющиеся владения метропо­лий (арендованная территория или государственное образо­вание), до сих пор имеющие статус колонии. Власти этих юрисдикции стимулируют развитие сектора оффшорных ус­луг с целью привлечения иностранного капитала, увеличе­ния занятости населения и повышения деловой активности.

Главная особенность налогового пространства оффшор­ной территории заключается в освобождении от налогов. Уп­лата налогов обычно ограничивается внесением ежегодной пошлины или сбора. Требования к минимально оплачивае­мому капиталу для оффшорных компаний обычно не сущес­твует.

В то же время такой льготный режим налогообложения в рамках отдельной территории, несмотря на неоспоримые преимущества, имеет и существенные недостатки. Террито­рии-оффшоры в большинстве случаев исключены из сферы налоговых соглашений. Налоговые службы подвергают осо­бенно пристрастной проверке контракты с оффшорными фирмами. В ряде стран, особенно развитых, введено антиоф­фшорное законодательство.

Оффшорная компания это не юридический термин, а, как правило, собирательный образ. Поэтому в законах, на основе которых происходит регистрация таких компаний, они могут определяться как нерезидентные (поп resident), освобожденные от налогов (exempt) и компании междуна­родного бизнеса (international business company). Компании международного бизнеса часто имеют гибкую шкалу налого­обложения с существенными л ьготами для оффшорных ком­мерческих операций.

В современном оффшорном бизнесе наблюдается своеоб­разная специализация оффшорных территорий. Выделяют­ся "налоговые гавани", специализирующиеся на размеще­нии холдингов, проведении банковских, страховых, трасто­вых операций. Например, судовладельческие компании тра­диционно размещаются в Либерии, на Кипре, в Панаме, на островах Мэн, Гернси. Такая специализация вызвана в том числе и налоговыми льготами, предназначенными опреде­ленному виду бизнеса. В то же время все налоговые юрис­дикции можно условно подразделить на два основных типа. Первый – это собственно оффшорные районы и юрисдик­ции, относящиеся к "налоговым гаваням". Для последних характерно отсутствие налога на прибыль льготных компа­ний. Вместе с тем эти юрисдикции, в основном, исключены из сферы действия международных налоговых соглашений (остров Мэн, Гибралтар, Багамы, Панама и т.д.) [10, с. 38].