Налогообложение малого бизнеса в России, его развитие

Сложившаяся международная практика налогообложения предусматривает по отношению к субъектам малого предпринимательства два основных подхода:

1) введение на фоне стандартной национальной налоговой системы совокупности налоговых льгот для малого бизнеса по отдельным крупным налогам (преимущественно по налогу на прибыль, реже по НДС);

2) введение особых режимов налогообложения малого бизнеса.

Развитые страны при налогообложении малого бизнеса используют, в основном, налогообложение прибыли, причем прогрессивная ставка налога на прибыль является важным фактором для снижения налогового бремени на малый бизнес. Данная практика имеет принципиальное отличие от российской практики.

Развивающиеся страны используют как налоги на прибыль, так и налоги на оборот и налоги на потенциальный доход. В таблице 1 представлены налоги на потенциальный доход в развивающихся странах.  Видно, что налоги на оборот, в этих странах широко распространены.

Таблица 1

Налоги на потенциальный доход и налоги на оборот,
уплачиваемые малыми предприятиями
  в отдельных развивающихся странах в 2010 году

Таким образом, действующая в России система налогообложения малого бизнеса является аналогичной другим налоговым системам, применяемым странами бывшего СССР, но все системы налогообложения малого бизнеса в странах бывшего СССР имеют некоторые отличия от международной практики и в особенности от практики развитых стран. С этой позиции принципы налогообложения малого бизнеса в России по мере трансформации страны в современную рыночную экономику (с малой долей государственного сектора и большой долей малых предприятий) могут подлежать пересмотру.

Если провести расчет налоговой нагрузки для режимов налогообложения, которые могут использовать представители малого бизнеса, то результаты показаны на графике в приложение 4.

На графике видно, что многие малые предприятия на специальных режимах налогообложения сталкиваются с повышенной налоговой нагрузкой, прежде всего связанной с высоким входным НДС. Заметен общий рост налоговой нагрузки из-за повышения ставок отчислений в государственные внебюджетные фонды до 26-34% в 2011 году. В целом график показывает, что, несмотря на большое количество вариантов налогообложения малого бизнеса в России, общее налоговое бремя на малый бизнес достаточно высоко.

Итак можно сформулировать следующие ответы на основные вопросы, связанные с налогообложением  малого бизнеса:

1. Какова налоговая нагрузка на малый бизнес: в 2010 году – около 10-50% коммерческой прибыли в зависимости от налогового режима, в 2011 году – около 25-65% коммерческой прибыли.

2. Какова налоговая нагрузка на малый бизнес в национальной экономике по сравнению с другими странами:  налоговая нагрузка на малый бизнес в 2009 – 2010 годах была сопоставима со средними мировыми показателями, в 2011 году увеличится до уровня стран с высокой налоговой нагрузкой.

3. Как различается налоговая нагрузка в зависимости от выбранного режима налогообложения: при специальных налоговых режимах нагрузка иногда ниже – в 2009 году при применении УСН на основе патента нагрузка была на 20% ниже по сравнению с общим режимом налогообложения. Тем не менее, в  режиме УСН с базой в виде доходов налоговая нагрузка в 2010-2011 годах превышала нагрузку на общем режиме до двух раз. Это связано с налоговым бременем от входного НДС. В 2011 году в результате роста отчислений в государственные внебюджетные фонды ситуация изменилась: налоговая нагрузка на специальных режимах возросла и превысила по всем режимам налоговую нагрузку на общем режиме. Это превышение связано с незначительными льготами для специальных режимов по отдельным налогам, но высокой налоговой нагрузкой по входному НДС в отсутствие возможности его вычета.

3.2. Практическое решение совершенствования взимания налога малого предприятия

Совершенствование налогообложения обосновываются на конкретные предложения по внесению изменений в законодательство, регулирующее налогообложение деятельности субъектов малого предпринимательства с целью совершенствования применения специальных налоговых режимов и налогообложения на основе потенциального дохода в России.

В рамках данной работы  предлагаются следующие основные направления совершенствования налоговых режимов, использующих налогообложение на основе потенциального дохода:

снижение налогового бремени на малый бизнес до уровня 2009-2010 года за счет пересмотра решения об увеличении отчислений во внебюджетные фонды;

необходимость обоснованного установления потенциального дохода для различных групп налогоплательщиков в рамках различных режимов, выработка общих подходов;

совершенствование существующих специальных режимов, основанных на потенциальном доходе:

- пересмотр ограничений при применении специальных налоговых режимов: возможности применения НДС при использовании специальных налоговых режимов и различных организационно - правовых форм при применении УСН на основе патента;

- совершенствование специального налогового режима УСН с     базой в виде доходов (предлагается понизить ставку налога с 6% до 3%);

- до отмены ЕНВД, запланированной на 2014 год, и решение о проведении которой автор в целом поддерживает, необходимо обеспечить адекватную замену данного режима расширенными возможностями по применению патента и совершенствование прочих норм законодательства, регулирующего налогообложение малого бизнеса.

Изменение налоговой нагрузки при введении  возможности уплаты НДС при использовании специальных налоговых режимов приведены на графике в приложении 5.

Правила расчёта суммы предельного дохода остались прежними. Здесь необходимо пользоваться статьёй 346.15 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой организация - «упрощёнщик» должна учитывать: доходы от реализации, которые определяются в соответствии со статьёй 249 Налогового кодекса РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьёй 250 Налогового кодекса РФ; авансы по договорам, заключённым до перехода на «упрощёнку», если в этот период организация рассчитывала налог на прибыль методом начисления.

Суммы НДС и акцизов в составе доходов учитывать не следует. А вот не учитывают при расчёте показателя доходы от «вменённой» деятельности; доходы, полученные на «упрощёнке», но учтенные при расчёте налога на прибыль до перехода на спецрежим. А также доходы, перечисленные в статье 251 Налогового кодекса РФ и облагаемые налогом на прибыль по ставкам 0, 9 и 15 процентов.

Отдельного внимания заслуживает вопрос уплаты взносов во внебюджетные фонды. Дело в том, что с 1 января 2010 года в связи с отменой ЕСН организации и предприниматели, применяющие упрощённую систему налогообложения, платят взносы отдельно в ПФР, ФСС России, ФФОМС и ТФОМС в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ (далее – Закон № 212-ФЗ).

Также на 2010 год для плательщиков единого «упрощённого» налога установлены специальные правила. Они, как и в прошлых годах, должны перечислять только взносы в ПФР по прежней ставке 14 процентов. А вот с 2011 года пришлось перейти на общие тарифы, предусмотренные пунктом 2 статьи 12 Закона № 212-ФЗ.

Отметим также, что с 1 января 2010 года организации, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, могут уменьшить налог (авансовые платежи) на: сумму уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством; обязательное медицинское страхование и соцстрахование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, а также выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

Для организаций, которые применяют упрощённую систему налогообложения, есть существенные изменения. Дело в том, что пунктом 16 статьи 36 Федерального закона от 24 июля 213-ФЗ (далее – Закон № 213-ФЗ) с 1 января 2010 года отменён Федеральный закон от 31 декабря 2002 г. № 190-ФЗ. Именно этот закон установил существенные ограничения на возмещение сумм выплаченных пособий за счёт средств ФСС России.

Основная причина его отмены связана с тем, что такие организации теперь на общих основаниях будут уплачивать страховые взносы во все внебюджетные фонды, а не только в ПФР. Соответственно, они получают право на возмещение своих расходов.

Изменены правила определения предельного размера доходов для предпринимателей, применяющих «патентную» упрощённую систему (п. 2.2 ст. 346.25.1 Налогового кодекса РФ). С 1 января 2010 года право на нее предприниматель теряет, если в календарном году его доходы превысят лимиты, установленные статьёй 346.13 Налогового кодекса РФ. Причём количество полученных патентов значения не имеет.

По-новому будет корректироваться потенциальный доход (п. 7.1 ст. 346.25.1 Налогового кодекса РФ). Если региональные власти не установят потенциальный доход на 2010, 2011 и 2012 годы, для расчёта налога будут использоваться показатели 2009, 2010 и 2011 годов соответственно. Умножать эти величины на коэффициент-дефлятор предпринимателям не придётся. Поправка действует по 31 декабря 2012 года включительно.

ООО «Агентство - Инфо» применяет упрощенную систему налогообложения при выборе объекта налогообложения – доходы и доходы минус расходы.

Объект налогообложения – доходы.

1) Умножаем размер выручки за 2009г. 630.000 рублей (налоговая база) на ставку 6% = 37.800 рублей;

2) Налогоплательщик (при объекте – доходы) вправе уменьшить сумму исчисленного налога на размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС), но не более чем на 50% от суммы такого налога:

а) 37.800 • 0,50 = 18.900 рублей – предельный размер суммы налога для уменьшения на сумму взносов на ОПС;

б) 9.000 < 18.900, сумма взносов на ОПС в размере 9.000 рублей не превысила допустимой нормы и может быть полностью принята к уменьшению суммы налога;

в) 37.800 – 9000 = 28.800 рублей подлежит уплате в бюджет;

3) Определим налоговую нагрузку: 28.800 + 9.000 + 187 / 630.000 = 0,0603

Таким образом, налоговая нагрузка ООО «Агентство - Инфо», при выборе объекта налогообложения – доходы, за 2009 год составила 6%.

Аналогично рассчитаем налог за 2010 год:

1) 344.000 • 0,06 = 20.640 рублей – сумма исчисленного налога;

2) 20.640 • 0,50 = 10.320 рублей – предельный размер суммы налога для уменьшения на сумму взносов на ОПС;

3) 31.773 > 10.320, сумма взносов на ОПС превышает предельный размер суммы для уменьшения, а это означает, что сумму налога организация вправе уменьшить лишь на 10.320 рублей;

4) 20.640 – 10.320 = 10.320 рублей подлежит уплате в бюджет;

5) Определим налоговую нагрузку: 10.320 + 31.773 + 90 / 344.000 = 0,1226

Таким образом, налоговая нагрузка ООО «Агентство - Инфо» при выборе объекта налогообложения – доходы за 2010 год составила 12%.

Объект налогообложения – доходы минус расходы.

1) Определим сумму расходов организация за 2009 год: 296.000 (себестоимость проданных товаров, услуг) + 317.000 (коммерческие расходы) = 613.000 рублей;

2) Рассчитываем налоговую базу за 2009 год: 630.000 (выручка от реализации товаров и услуг) – 613.000 (произведенные расходы) = 17.000 рублей;

3) Исчисляем сумму налога: 17.000 • 0.15 = 2.550 рублей, но исходя из правил определения суммы налога при использовании объекта налогообложения – доходы минус расходы, необходимо рассчитать размер минимального налога, который исчисляется как 1% от суммы выручки;

4) Сумма минимального налога = 630.000 • 0,01 =6.300 рублей;

5) 2.550 < 6.300, из неравенства видно, что сумма налога исчисленного меньше, чем минимальный налог, значит 6300 рублей подлежат уплате в бюджет.

6) Определим налоговую нагрузку: 6.300 + 9.000 + 187 / 630.000 = 0,0246

Таким образом, налоговая нагрузка ООО «Агентство - Инфо», при выборе объекта налогообложения – доходы минус расходы, за 2009 год составила 2,5%.