Калькулирование себестоимости

С  точки  зрения  полноты  учитываемых  производственных  затрат  возможно  калькулирование  полной  и  неполной (сокращённой) себестоимости.

На  предприятиях  при  любом  из  этих  методов  текущий  учёт  может  быть  организован  и  в  порядке  оперативного выявления отклонений от норм расхода по мере их возникновения, и без него (отклонения выясняются в конце отчётного 

периода).

В  зависимости  от  оперативности  учёта  и  контроля  за производственными  затратами  различают  метод  учёта фактической  себестоимости  и  метод  учёта  нормативной  себестоимости.  Выбор  конкретного  метода  калькулирования

себестоимости продукции осуществляется предприятием самостоятельно и фиксируется в  учётной политике.

Попроцессный  метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в энергетике. Кроме того, он может использоваться в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (например, в цементной промышленности, на предприятиях по производству асфальта и др.)

Все вышеперечисленное характеризуется  массовым типом производства, непродолжительным  производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции (оказываемых услуг), единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными  размерами незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат и объектом калькулирования.

Несмотря на общие черты  массового производства, каждая из добывающих отраслей промышленности имеет  свои особенности, от которых зависят  не только организация и технология производства, но и возможности учета  и контроля над затратами.

Так, особенностями процессов  добычи угля является подземный характер ведения, постоянное перемещение рабочих  мест, что усложняет контроль над  издержками производства. Для обеспечения  необходимого объема добычи угля каждая шахта должна иметь оптимальную  протяженность выработок. Ее малый  размер может привести к отсутствию заделов для работы, повлечь к  простоям шахты и уменьшению объемов  добычи угля. Следствием же необоснованно  завышенной протяженности будут  излишние затраты на поддержание  их в рабочем состоянии до начала угледобычи.

Разработка горных выработок  требует дополнительных затрат, которые  также необходимо учесть и отнести  на себестоимость добытого угля.

Отдельной статьей затрат в угледобыче является организация  работы участков вентиляции, обеспечивающих подачу свежего воздуха в выработки  и вывод из них отработанного  воздуха. Кроме того, необходимы затраты  на организацию работы транспорта, погрузочно-разгрузочных работ, на осушение и поддержание выработок в  необходимом состоянии.

Следствием всех этих особенностей является то, что в структуре себестоимости  угля преобладает заработная плата  основных производственных рабочих  с соответствующими начислениями на нее, т. е. эта отрасль промышленности считается наиболее трудоемкой.

В производствах, подобных угольной промышленности, где а) производится один вид продукции; б) не возникают  запасы полуфабрикатов; в) не образуются запасы готовой продукции (или присутствуют ограниченных количествах), – может  применяться метод простого калькулирования.

Если запасов готовой  продукции у предприятия нет (энергетические, транспортные организации), используется метод простого одноступенчатого калькулирования. Себестоимость единицы продукции  определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной  за этот период продукции и рассчитывается по формуле:

, где  

С – себестоимость единицы  продукции, руб.

З – совокупные затраты  за отчетный период, руб.

Х – количество произведенной  за отчетный период продукции в натуральном  выражении (штуки, тонны, метры и  т. д.).

Метод простого одноступенчатого калькулирования может применяться  не только в отраслях материального  производства, но и в непроизводственной сфере, при оказании услуг. Например, отделения Сбербанка, используя  данный метод, рассчитывают себестоимость  одной банковской услуги. Для этого  общая сумма расходов, включаемых в себестоимость оказываемых  банками услуг, делится на их количество.

В реальности производств, отвечающих всем трем вышеприведенным требованиям, немного. Так, в угольной промышленности, производящей один вид продукции  и не имеющей запасов полуфабрикатов собственного производства, существует некоторое количество продукции, произведенной, но не реализованной покупателю и  хранящейся на складе предприятия. Разница  между количеством изготовленной  и количеством реализованной  продукции существует на предприятиях, производящих продукцию, способную  долго храниться.

В результате из трех вышеназванных  условий соблюдаются два первых. На таких предприятиях применяется  метод простого двухступенчатого калькулирования. Расчет себестоимости единицы продукции  ведется в три этапа:

1. рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы продукции;
2. сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество проданной за отчетный период продукции;
3. суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах. Себестоимость продукции методом простого двухступенчатого калькулирования рассчитывается по следующей формуле:

, где  

С – полная себестоимость  единицы продукции, руб.;

З₁ – совокупные производственные затраты отчетного периода, руб.;

З₂ – управленческие и коммерческие расходы отчетного периода, руб.;

Х₁ – количество единиц продукции, произведенной в данном отчетном периоде;

Х₂ – количество единиц продукции, реализованной в отчетном периоде;

Из описания последовательности расчетов себестоимости по методу простого двухступенчатого калькулирования  видно, что его практическое использование  предполагает наличие на предприятии  простейшей системы учета затрат, по местам их возникновения. Это позволяет  выделить издержки производственной сферы  и административно-сбытовые издержки.

Метод простого двухступенчатого калькулирования позволяет:

• оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости;
• отнести расходы по управлению и сбыту в полном объеме на количество проданной продукции.

Если производственный процесс  состоит из нескольких стадий (переделов), на выходе из которых находится промежуточный  склад полуфабрикатов, и от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются, то используются методом простого многоступенчатого  калькулирования. В условиях такой  организации производства нельзя воспользоваться  вышеприведенной формулой расчета  себестоимости продукции, так как  количество полуфабрикатов каждого  передела не совпадает с количеством  готовых продуктов. В этом случае необходимо организовать учет издержек и количества изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу. Расчет себестоимости единицы продукции ведется по следующей формуле:

, где  

С – полная себестоимость  единицы продукции, руб.;

З_пр1, З_пр2, ... , З_прn – совокупные производственные издержки каждого передела, руб.;

З_упр–управленческие и коммерческие расходы отчетного периода, руб.;

Х₁, Х₂, ... , Х_n – количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом, шт.;

Х_упр – количество проданных единиц продукции в отчетном периоде, шт.

Для повышения аналитичности  расчетов затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции  целесообразно учитывать отдельно, а в рамках переделов – лишь добавленные затраты (заработную плату  плюс общепроизводственные расходы) каждого  из них. Такая разновидность простого калькулирования называется калькулированием издержек по стадиям обработки.

Вышеприведенная формула  в этом случае примет следующий вид:

, где  

С – полная себестоимость;

З_м – затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции, руб.;

З_доб1, З_доб2, … , З_добn – добавленные затраты каждого передела, руб.;

З_упр – управленческо-коммерческие расходы отчетного периода, руб.;

Х₁, Х₂, …, Х_n – количество полуфабрикатов, реализованных в отчетном периоде каждым переделом, шт.;

Х_упр – количество проданных единиц продукции в отчетном периоде, шт.

Часто попроцессный метод  рассматривается как упрощенная разновидность попередельного калькулирования. Иногда термин «попроцессное калькулирование» используют как синоним попередельного метода учета. Действительно, между  ними – весьма условная грань.

Попередельный  метод  применяется на  предприятиях,  технологический Попередельное калькулирование является одним из вариантов попроцессного метода. Действительно, между ними – весьма условная грань.

Попередельное калькулирование используется в  отраслях промышленности с серийным и поточным производством, когда  изделия проходят в определенной последовательности через все этапа  производства, называемые переделами. Как правило, это производства., где  применяются физико-химические и  химические методы переработки сырья  и процесс получения продуктов  состоит из нескольких последовательных технологических стадий. В этих случаях  объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы, в  которых одновременно получают несколько  продуктов.

Сущность  попередельного метода состоит в  том, что прямые затраты отражают в текущем учете не по видам  продукции, а по переделам (стадиям) производства, даже если в одном  переделе можно получить продукцию  разных видов. Следовательно, объектом учета затрат обычно является передел.

Особенностями попередельного метода учета являются:

– обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, т.е. калькулирование себестоимости продукции каждого передела в целом;

– списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа.

Попередельное калькулирование применяется в  отраслях промышленности с комплексным  использованием сырья, где производственный процесс характеризуется наличием отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией  и организацией производства, например в химической, нефтеперерабатывающей, цементной, металлургической, целлюлозно-бумажной, хлопчатобумажной и других отраслях. Поскольку перечисленные производств  весьма материалоемки, производственный учет организуется таким образом, чтобы  обеспечить контроль за использованием материалов в производстве. Наиболее часто применяются балансы исходного  сырья, расчет выхода продукта или полуфабриката, брака, отходов.

К этому  методу затрат прибегают предприятия, изготавливающие различные изделия, если весь технологический процесс  может быть разбит на постоянно повторяющиеся  операции.

В условиях массового и конвейерного характера  производства, когда номенклатура выпускаемой  продукции невелика, также применяется  попередельный метод учета.

Калькулирование затрат может осуществляться:

– методом ФИФО, в соответствии с которым обработка единиц продукции происходит по мере того, как новые изделия поступают в обработку, т.е. прежде чем запущенные в производство предметы труда не будут обработаны, новые материалы не поступят в I передел;

– методом усреднения, который предполагает, что запасы единиц продукции на начало периода были начаты и закончены в пределах отчетного периода.

Техника калькулирования себестоимости  единицы продукции при попередельном  методе состоит в заполнении трех аналитических таблиц. В первой таблице  объем производства рассчитывается в условных единицах; вторая позволяет  оценить себестоимость одной  условной единицы продукции. В третьей, заключительной таблице определяется себестоимость готовой продукции  и продукции и незавершенного производства.

В промышленности применяются два варианта сводного учета затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции – бесполуфабрикатный и полуфабрикатный. применение первого  или второго варианта сводного учета  затрат на производство зависит от необходимости определения себестоимости  некоторых полуфабрикатов, которые  являются незаконченной продукцией основного производства. Это может  быть вызвано реализацией части  полуфабрикатов на сторону. Тогда бухгалтерии  необходимо произвести свод затрат на производство полуфабриката и определить его себестоимость.

Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия.

Так как  последние годы ознаменовались развитием  сферы услуг, расширяется использование  позаказного метода. При изготовлении мебели, ковров, пошиве одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг  мастерские, химчистки, ателье т.д. используют именно такой метод калькулирования.

В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации  производства. Такие предприятия  организуются для изготовления изделий  ограниченного потребления. наиболее типичны заводы тяжелого машиностроения, создающие блюминги, прокатные станы, экскаваторы больших мощностей, а также военно-промышленного  комплекса, где преобладают механические процессы обработки и производится неповторяющаяся или редко повторяющая  продукция.