Разграничение юридического и фактического момента  окончания преступления специфично для уголовного права Германии. Уголовный  кодекс ФРГ различает выполнение преступления, когда действие виновного соответствует всем признакам состава преступления, и завершение преступления, когда фактически было совершено преступное посягательство на защищаемый объект. В соответствии с § 123 УК ФРГ нарушение неприкосновенности жилища выполнено, когда лицо проникло против воли правомочного гражданина в его квартиру, а завершено, когда лицо снова покинет жилище. Кража (§ 242 УК ФРГ) признается выполненной с момента изъятия чужой вещи, завершена же она, когда добыча гарантирована. Такая позиция законодателя Германии заслуживает внимания. Непосредственное указание в уголовном законе на момент окончания преступления, на наш взгляд, сократило бы число связанных с этим ошибок при квалификации.

    Момент  окончания некоторых преступлений сформулирован в УК РФ так, что  вызывает затруднения у правоприменителя при его установлении. В связи с этим Пленум Верховного Суда РФ в ряде своих постановлений специально обращает внимание на момент окончания конкретных преступлений:

    - присвоение считается оконченным  преступлением с того момента,  когда законное владение вверенным лицу имуществом стало противоправным и это лицо начало совершать действия, направленные на обращение указанного имущества в свою пользу (например, с момента, когда лицо путем подлога скрывает наличие у него вверенного имущества, или с момента неисполнения обязанности лица поместить на банковский счет собственника вверенные этому лицу денежные средства) (п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27 декабря 2007 г. N 51 "О судебной практике по делам о мошенничестве, присвоении и растрате");

    - преступление, предусмотренное ст. 199.1 УК РФ, является оконченным  с момента неперечисления налоговым  агентом в личных интересах  в порядке и сроки, установленные  налоговым законодательством (п. 3 ст. 24 НК РФ), в соответствующий  бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов в крупном или особо крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика (п. 17 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления");

    - посев запрещенных к возделыванию  растений признается оконченным  преступлением с момента посева  независимо от последующего всхода  либо произрастания растений (п. 29 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 15 июня 2006 г. N 14 "О судебной практике по делам о преступлениях, связанных с наркотическими средствами, психотропными, сильнодействующими и ядовитыми веществами").

    Таким образом, преступление признается оконченным, если в совершенном лицом деянии содержатся все элементы и признаки состава преступления, предусмотренного Особенной частью УК. Для квалификации преступления имеет значение установление юридического (правового) момента окончания преступления, а не фактического (последний связывается с субъективным представлением лица о завершении преступной деятельности (в умышленных преступлениях) либо наступлением преступных последствий (в неосторожных преступлениях)). Юридический момент окончания преступления определяется в соответствии с законодательным описанием состава преступления, конструкцией его объективной стороны. В зависимости от этого выделяют преступления с материальным, формальным, усеченным составом.

1.2. Определение момента  окончания преступления

    В соответствии со статьей 29 УК РФ преступление признается оконченным, если в совершенном лицом деянии содержатся все признаки состава преступления, предусмотренного УК РФ. Из определения, данного в законе, видно, что с объективной стороны оконченное преступление должно содержать все те признаки, которые характерны для конкретного состава, названного в статьях УК. Так, момент окончания преступления зависит от законодательной конструкции состава. Деление составов на формальные, усеченные и материальные обуславливает и момент окончания. Разбой, например, будет считаться оконченным с момента нападения, бандитизм — с момента организации банды, кража — с момента завладения чужим имуществом.

    Вместе  с тем для квалификации преступления как оконченного необходим учет и субъективной направленности действий виновного. Преступление может считаться оконченным при наличии объективных и субъективных предпосылок фактически наступившего, соответствующего описанию в статье УК ущерба объекту и выполнения замысла виновного. Отсутствие одного из этих признаков не позволяет считать преступление оконченным. Так, если осуществляя умысел на кражу в крупных размерах, виновный в сейфе находит лишь небольшую сумму, то его действия, в соответствии с направленностью умысла, надо квалифицировать как покушение на кражу в крупных размерах, а не как оконченное преступление.

    В зависимости от конструкции составов оконченные преступления можно разделить  на несколько видов: 1) простое, 2) продолжаемое, 3) длящееся, 4) альтернативное, 5) составное, 6) сложное, 7) преступление, образованное тождественной систематичностью.

    Нерешенным  в законодательстве и спорным  в теории уголовного права остается вопрос об оконченности преступления, когда результат (как конструктивный признак состава) наступает через  значительный промежуток времени, но как непосредственное следствие данного деяния лица. Эта ситуация чаще всего возникает при нанесении множественных ранений жертве в жизненно важные органы, если смерть от них наступает через пять и более дней. Суд в большинстве случаев квалифицирует подобные действия как оконченное преступление — тяжкие телесные повреждения, повлекшие смерть потерпевшего, а не покушение на убийство.

    При определении преступления как оконченного  или неоконченного необходимо учитывать  особенности законодательного конструирования некоторых составов преступлений. Так, в некоторых случаях уголовный закон связывает момент окончания преступления не с фактическим наступлением преступных последствий, а с реальной угрозой их наступления (причинения). Например, в соответствии с ч. 1 ст. 237 УК РФ уголовно наказуемым является сокрытие или искажение информации о событиях, фактах или явлениях, создающих опасность для жизни или здоровья людей, либо окружающей среды, совершенное лицом, обязанным обеспечивать население такой информацией. Такие составы преступлений в юридической литературе именуются составом опасности. Эти преступления признаются оконченными с момента совершения деяния (действия или бездействия), создающего угрозу наступления предусмотренных уголовным законом тяжких последствий.

    В некоторых случаях законодатель, учитывая повышенную опасность тех  или иных действий, их специфику  и руководствуясь задачами их пресечения на возможно более ранних стадиях, момент окончания переносит на более  ранние этапы преступной деятельности, которые в других случаях обычно рассматриваются как неоконченное преступление (покушение или даже приготовление). Так, например, сговор на совершение преступления (допусти, кражи) является, как уже отмечалось, разновидностью умышленного создания условий совершения преступления и квалифицируется как приготовление к краже. Однако, например, заговор с целью насильственного захвата власти и в нарушение Конституции РФ будет квалифицироваться как оконченное преступление, так как согласно ст. 278 УК РФ эти действия есть разновидность действий, направленных к насильственному захвату власти. Такие составы именуются в теории усеченными составами и, как любые преступления с формальным составом, признаются оконченными с момента совершения деяния, предусмотренного  уголовным законом.

2. Определение момента окончания налоговых преступлений

2.1. Понятие налоговых преступлений

    Одним из существенных слагаемых экономической  преступности является налоговая преступность, включающая прежде всего уклонение  от налогообложения, которое в последние годы приобретает массовый характер и наиболее изощренные формы. Уход от уплаты налогов в современной России достигает таких масштабов, которые наносят серьезный ущерб экономической безопасности государства⁹. Внимание, уделяемое налоговой преступности, обусловлено не столько ее масштабами, сколько тесной связью с другими преступлениями в экономической сфере¹⁰. В условиях экономического кризиса отчетливо проявляется тенденция роста сокрытий налогоплательщиками прибыли (доходов), а также усиление воздействия криминального фактора на экономические отношения.

    Возникновение современной налоговой и в  целом экономической преступности прежде всего, по мнению И.И. Кучерова, определяется изменениями в экономической  жизни страны, появлением рыночных отношений¹¹. С ростом числа предприятий, основывающихся на частной форме собственности, возникло определенное противоречие между интересами государства и общества, с одной стороны, и новыми собственниками - с другой. Налоговая преступность представляет не меньшую, а, возможно, даже большую опасность, чем общеуголовная. Если последняя затрагивает интересы личности или группы людей, то первая почти всегда угрожает экономической безопасности страны, так как перекрывает каналы поступления денежных средств в доходную часть бюджетов всех уровней и таким образом торпедирует бюджетную и налоговую политику государства, а правительство и субъекты Федерации лишает одного из наиболее важных условий управления¹².

    Недостаток  денежных средств в бюджете остро  сказывается на социальной сфере, развитии культуры и наукоемких отраслей экономики, содержании армии, правоохранительных органов, провоцирует социальную напряженность и политическую нестабильность.

    Налоговая преступность характеризуется совокупностью  специфических признаков и включает в себя соответствующие виды преступлений.

    К признакам, характерным для налоговой  преступности, относятся: особый субъектный состав налоговых правоотношений (налоговые  органы, органы налоговой полиции, налоговые  агенты и налогоплательщики); специфический объект (отношения по поводу исчисления, уплаты налогов (сборов) и осуществления контроля за своевременностью и полнотой их уплаты)¹³.

    К налоговым преступлениям относятся  деяния, посягающие на налоговые правоотношения (т.е. отношения между налогоплательщиками и бюджетами различных уровней, возникающие на основе нормативно-правовых актов, устанавливающих налоги и порядок их перечисления), запрещенные уголовным законодательством под угрозой наказания¹⁴. Следует заметить, что возникают подобные правоотношения в связи с уплатой налогов и иных обязательных платежей, а в качестве их обязательной стороны наряду с налогоплательщиками выступают налоговые органы. Основываясь на этих выводах, к числу налоговых преступлений следует отнести уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды и уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, предусмотренные действующим уголовным законодательством. Как мы видим, преступное поведение в этих случаях непосредственно связано с обязанностью физического или юридического лица по уплате того или иного налога в бюджет или обязательного взноса в государственный внебюджетный фонд.¹⁵

    Как свидетельствуют данные статистики, основными способами совершения налоговых правонарушений являются: занижение объема реализованной продукции (41,3%), сокрытие выручки от реализации продукции (13,7%), завышение себестоимости (10,5%), на которые приходится почти 66% всех выявленных правонарушений. Другие способы совершения налоговых нарушений встречаются значительно реже: осуществление коммерческой деятельности без лицензии (4%), превышение предельно допустимой суммы при расчете наличными (3%), осуществление финансовых операций с использованием счетов других предприятий по взаимной договоренности (1,8%), ведение коммерческой деятельности без регистрации в налоговой инспекции (1,9%) и т.д.

    Наибольшее  количество нарушений налогового законодательства в крупном и особо крупном  размере выявляется в следующих отраслях экономики: в промышленности (23,3%), торговле (17,4%), строительстве (17%), сельском хозяйстве (11,6%). Среди отраслей промышленности следует выделить пищевую (4,3%), машиностроение и металлообработку (3%), лесную, деревообрабатывающую и целлюлозно-бумажную (2,5%). Доля нарушений налогового законодательства на транспорте составила 4,7%, в кредитно-финансовой сфере - 2% от всех выявленных нарушений.

    Наиболее  криминогенными отраслями народного  хозяйства по доле предприятий с  выявленными нарушениями налогового законодательства в крупном и особо крупном размере от общего количества предприятий являются: промышленность (0,8% от общего числа предприятий отрасли), транспорт (0,7%), строительство (0,6%), кредитно-финансовая сфера (0,4%), сельское хозяйство (0,3%), торговля (0,2%). Более детальный анализ промышленной сферы показывает высокий уровень криминализации топливно-энергетического комплекса (14,7% от общего числа предприятий ТЭК), в том числе добыча и переработка газа (27,1%), нефтедобывающая промышленность (22,2%), нефтеперерабатывающая промышленность (14,7%), электроэнергетика (12,3%), угольная промышленность (12,2%). Уровень криминализации в лесной, деревообрабатывающей и целлюлозно-бумажной промышленности составил 6,1%, черной металлургии - 4,2%, цветной металлургии - 2% (включая добычу и обогащение сырья).