Затраты: их поведение, учет и классификация

     На счете 44 «Расходы на продажу»  собирается информация о расходах, связанных с реализацией продукции  и доставкой ее потребителю.  Этот счет используется промышленными  предприятиями. Им же пользуются  предприятия торговли. Здесь отражаются расходы на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду и содержание зданий и помещений, на рекламу т.п.

     Наконец, счет 45 «Товары отгруженные»  предназначен для обобщения информации  о наличии и движении отгруженной  продукции (товаров), если договором  поставки предусмотрен отличный  от общего порядка момент перехода  права собственности от продавца  к покупателю. Кроме того, здесь  учитываются готовые изделия,  переданные другим предприятиям  для реализации на комиссионных  или иных началах. 

     В системе бухгалтерского управленческого  учета, конечно, же используются счет 90, счета расчетов – 60, 62, 67, 68, 69, 70, 76, 79, а также главный счет учета финансовых результатов – 99 «Прибыли и убытки».

     Представленный обзор позволяет  заключить, что в системе управленческого  учета задействовано большинство  бухгалтерских синтетических счетов.

3.2. Группировка и  распределение затрат

     Организация производственного  учета помимо формирования счетного  плана предполагает и определенную  группировку издержек предприятия – в зависимости от того, что считается объектом учета затрат. При этом возможен: учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и носителям затрат.

     Учет затрат по видам – первое необходимое условие для итогового контроля издержек. Это материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, отчисления на государственное и обязательное медицинское страхование, прочие расходы. Организация такого учета позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости произведенной продукции – процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство. В результате анализа структуры себестоимости у предприятия появляется возможность определить имеющиеся резервы по ее снижению. Так, резервом снижения себестоимости материалоемкой продукции (продукции, в структуре себестоимости которой высока доля материальных затрат) является рациональное использование материалов. Фондоемкая продукция, где наибольшая доля затрат приходится на амортизационные отчисления, в целях снижения ее себестоимости нуждается в более эффективном использовании основных средств и т.д.

     Приведенная выше классификация  затрат по видам может быть  расширена. Однако для объективной  оценки и учета издержек они  должны быть классифицированы  так, чтобы каждый первичный  учетный документ отражал один  определенный вид издержек. Для  удобства учета и последующего  анализа на конкретном предприятии  каждому виду издержек присваивается  регистрационный номер. 

     Учет затрат по местам их возникновения – второе возможное направление организации учета производственных издержек. Место возникновения затрат – это структурное подразделение предприятия, по которому организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов. Местами возникновения затрат могут являться рабочие места, участки, бригады, цехи, отделы предприятия, например конструкторское бюро, отдел технического контроля и контроля качества, инструментальная мастерская, отдел рекламы, плановый, финансовый отделы и т.п. Каждому такому участку присваивается свой регистрационный номер, который фиксируется в номенклатуре мест возникновения издержек на предприятии.

     Места возникновения затрат являются  объектами аналитического учета  затрат на производство по  экономическим элементам и статьям  калькуляции. Они часто подразделяются  на места возникновения главных  затрат и места возникновения  вспомогательных затрат. Под первыми  понимают подразделения, непосредственно  производящие и реализующие продукцию  на сторону. Все подразделения,  производящие продукт (оказывающие  услуги) для внутреннего потребления, относятся к местам возникновения вспомогательных затрат.

     Для каждого места возникновения  затрат в управленческом учете  устанавливаются единицы измерения,  на которые приходятся издержки (базы распределения издержек). Они  необходимы для последующего  калькулирования себестоимости продукции.

     Учет издержек по местам их  возникновения позволяет руководству  предприятия обеспечить:

• действенный и всесторонний контроль эффективности работы как

предприятия в целом, так и его структурных  подразделений;

• распределение накладных издержек между отдельными видами про-

дукции, что необходимо при калькулировании себестоимости продукции.

     Третьим направлением учета производственных  затрат является учет по центрам ответственности. В управленческом учете каждому месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности. Цель организации учета по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана, утвержденного для центра ответственности) могли возлагаться на ответственное лицо. Фактические данные по центрам ответственности отражаются бухгалтером-аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Их этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

     Администрация решает сама, в  каких аспектах классифицировать  затраты, насколько детализировать  места возникновения затрат и  как увязать их с центрами  ответственности. 

     Наконец, четвертое направление  учета затрат – учет по носителям. В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия (заказы), строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг (транспортные, монтажные и т.п.). Другими словами, это виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации.

     Если на предприятии однородная  продукция изготавливается из  одного и того же исходного  сырья и материалов и отличается  только размерами и модификациями,  то у него появляется возможность  минимизировать количество носителей  затрат, а следовательно, и упростить  процедуру калькулирования. В противном случае калькулированию предшествует распределение затрат по местам их возникновения.

     Процедура распределения затрат  состоит из трех этапов.

     На первом этапе выбирается объект учета затрат, т.е. предмет деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат. Как отмечалось, объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов. Ими могут быть заказы, переделы, виды производств, структурные подразделения предприятия.

     Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся к данному объекту учета затрат. Это, например, производственные затраты, затраты обслуживающих подразделений, торговые и административные расходы, затраты по совместной деятельности и т.д.

     На заключительном, третьем этапе выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения.

     После того как все издержки  организации будут перенесены  на производственные подразделения,  возможно их распределение по  носителям затрат (объектам калькулирования).

     Таким образом, можно выделить  два самостоятельных блока в  учете и распределении затрат. Первый затрагивает вопросы аккумулирования издержек по местам их возникновения, включая перераспределение непроизводственных затрат между структурными производственными подразделениями. Второй блок предполагает отнесение издержек на конкретный продукт.

     В управленческом учете известны  три метода перераспределения  издержек непроизводственных подразделений  между производственными сегментами: метод прямого распределения  затрат, последовательный (пошаговый)  и двухсторонний. 

     Метод прямого распределения затрат наиболее прост: расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные сегменты напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Они применяется в тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают друг другу услуги.

     Затраты распределяются пропорционально  какой-либо базе распределения.  В качестве базы могут выступать  процент потребления каждым производственным  подразделением услуг непроизводственных  подразделений, доля выручки от  реализации каждого непроизводственного  центра затрат в общем объеме  выручки. 

     База для распределения затрат  обычно сохраняется неизменной  в течение длительного периода  и представляет собой элемент  учетной политики предприятия.

     В тех случаях, когда одни  непроизводственные подразделения  оказывают услуги другим непроизводственным  сегментам, применяются последовательный (пошаговый) и двухсторонний методы  распределения затрат.

     Метод пошагового распределения затрат применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают друг другу услуги в одностороннем порядке (например, услуги прачечной в одностороннем порядке потребляются столовой, а услуги администрации – прачечной и столовой).

     Общий принцип распределения затрат состоит в следующем: производственному подразделению, потребляющему большую часть услуг непроизводственного подразделения, должна приписываться пропорционально большая часть затрат этого сегмента.

     Процесс распределения затрат  непроизводственных подразделений  между производственными осуществляется поэтапно.

     Шаг 1. Определение затрат по подразделениям. Учитываются все затраты подразделения.

     Шаг 2. Определение базовой единицы, т.е. единицы объема предоставляемых вспомогательным подразделением услуг, используя которую, можно легко определить потребление этих услуг другими подразделениями. Так, для прачечной – это количество выстиранного белья (кг.); для столовой – количество приготовленных порций (шт.) и т.д.

     Шаг 3. Распределение затрат. Выполняется на основе выбранных базовых единиц распределения. Общий порядок распределения – от непроизводственных подразделений к производственным. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным центрам затрат. После распределения затрат одного вспомогательного подразделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения. Таким образом, после распределения затрат вспомогательного центра затрат мы уже не можем распределять на его счет затраты других вспомогательных подразделений.

     Третий метод распределения затрат, используемый в бухгалтерском  управленческом учете, назван  двухсторонним (или методом взаимного распределения), что отражает суть производственных отношений между центрами ответственности. Он применяется в тех случаях, когда между непроизводственными подразделениями происходит обмен внутрифирменными услугами. Однако вручную без использования программного продукта его можно применить лишь при наличии двух непроизводственных центров ответственности.

     Расчеты выполняются в следующей  последовательности:

1. определяется показатель, выступающий в роли базы распределения, и,