Затраты: их поведение, учет и классификация

     Предполагается освоение нового  рынка сбыта. Дополнительный объем  реализации должен составить  200 штук, продажная цена не изменится.  Величина переменных издержек  составит 800 руб. на единицу товара. При этом предусмотрено увеличить  на:

• 30 % – расходы на рекламу;
• 20 % – арендную плату за новые торговые помещения;
• 10 % – командировочные расходы.

     Расчет приростных затрат и  доходов представлен в следующей  таблице:

     Таким образом, создание нового  рынка сбыта приведет к приростным  затратам в сумме 72,16 тыс. руб.  Приростные доходы составят 200 тыс.  руб. 

     Если выручка от продаж растет  быстрее затрат на освоение  рынка, значит, предприятие завладело  его определенной частью, если  медленнее – предприятие утратило  конкурентоспособность и необходим  анализ причин, обусловивших это. 

     Предельные затраты и доходы представляют собой дополнительные затраты и доходы в расчете на единицу продукции (товара). В вышеприведенном примере товарооборот должен увеличиться на 200 шт., следовательно, предельные затраты составят: 72 160 : 200 = 360,8 руб., а предельный доход – 200 000 : 200 = 1000 руб.

     Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые – это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами они включаются в плановую себестоимость продукции.

     Непланируемые – затраты, не включаемые в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами.   

2.3. Классификация затрат  для контроля и  регулирования деятельности  центров ответственности

     Рассмотренные выше классификации  затрат не решают всех задач  по контролю за ними. Как правило,  продукция в процессе своего  изготовления проходит ряд последовательных  стадий в различных подразделениях  предприятия. Располагая сведениями  о себестоимости продукции, невозможно  точно определить, как распределяются  затраты между отдельными производственными  участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если  установить связь затрат и  доходов с действиями лиц, ответственных  за расходование ресурсов. Такой  подход в управленческом учете  назван учетом затрат по центрам ответственности, он может реализовываться на практике при делении затрат на регулируемые и нерегулируемые (или контролируемые и неконтролируемые).

     Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, на нерегулируемые он воздействовать не может. Работа менеджера оценивается по способности управлять регулируемыми затратами.

     Например, производственным цехом  допущен перерасход материалов. Являются ли эти затраты регулируемыми  для начальника цеха? Ответ неоднозначен. Если перерасход связан с нарушением  трудовой или технологической  дисциплины в цехе, то эти затраты  окажутся контролируемыми. Если  же причина кроется в низком  качестве поступивших в цех  материалов, то эти непроизводительные  затраты рассматриваются как  не регулируемые начальником  цеха, и «на ковер» вызовут  начальника отдела снабжения.  

Глава 3. Организация учета  производственных затрат

     Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов и, во-вторых, применяемые предприятием подходы к группировке своих издержек. Последнее зависит от того, что является объектом учета затрат.

     На организацию учета производственных  затрат оказывает влияние ряд  факторов: вид деятельности предприятия,  его размер, организационная структура  управления, правовая форма и  т.п. Принимая во внимание эти  обстоятельства и учетную политику на будущий год, предприятие определяет, какие синтетические счета первого и второго порядка следует включить в рабочий план счетов и какие аналитические счета необходимо открыть к этим счетам.  
 
 

3.1. Формирование рабочего  плана счетов

     С технической точки зрения  бухгалтерский управленческий учет  можно рассматривать как аналитический  учет затрат. Какое же количество  счетов необходимо предприятию  для организации этого учета?  Пусть предприятием производится 10 видов продукции из 100 видов  различных материалов и при  этом существует 5 центров ответственности.  Для того чтобы информация  управленческого учета отвечала  на 3 вопроса: 1) какие использовались  материалы в производстве? 2) сколько  материалов пошло на изготовление  того или иного продукта? 3) в  каком центре ответственности  потреблены материалы? – необходимо  иметь как минимум 115 счетов (10+100+5). Степень детализации рабочего  плана счетов зависит от потребностей  руководства в той или иной  информации.

     Планом счетов бухгалтерского  учета предусмотрены счета для  учета затрат на производство. В ныне действующем плане счетов  не предусмотрено специального  раздела для счетов управленческого  учета, и они встречаются по  существу во всех его частях. Сегодня для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены:

• счета учета внеоборотных активов – 01, 02, 04, 05;
• счета учета производственных запасов  и затрат на производство –

10, 15, 16, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29;

• счета учета готовой продукции и товаров – 41, 42, 43, 44, 45.

     Счет 20 «Основное производство»  предназначен для обобщения информации  о затратах основного производства. По дебету счета отражают прямые  затраты, связанные с выпуском  продукции. Прямые затраты списывают  на счет 20 с кредита счетов  учета производственных запасов.  На этот счет списываются затраты  со счетов 23 и 28, а также косвенные  расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает  суммы фактической себестоимости  завершенной производством продукции.  Эти суммы могут списываться  со счета 20 на счета 43, 90, 40. Остаток  на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

     Под незавершенным производством понимается продукция частичной готовности, т.е. не прошедшая всех стадий обработки. К незавершенному производству относятся материалы и полуфабрикаты, поступившие в производство, а также готовая продукция, не прошедшая через ОТК. Незавершенное производство разрешается оценивать по фактической себестоимости, по плановой (нормативной), по прямым затратам. В массовом и серийном производствах разрешено производить оценку незавершенного производства только по стоимости сырья и материалов. В частности, это относится к текстильной промышленности. Стоимость остатков незавершенного производства рассчитывают по данным инвентаризационных описей или по данным оперативного учета. Аналитический учет ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции, а также по подразделениями предприятия.

     Счет 21 «Полуфабрикаты собственного  производства» используют предприятия,  учитывающие затраты по полуфабрикатному  методу. По своему содержанию  он близок к счетам учета  производственных запасов. По  дебету счета формируется информация  о стоимости полуфабрикатов собственного  производства, по кредиту – о  стоимости потребленных полуфабрикатов  собственного производства на те или иные цели.

     Счет 23 «Вспомогательные производства» включают в свой рабочий счетный план те предприятия, где вспомогательные производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный, ремонтный цех, котельная и т.п.). Аналитический учет ведется по видам производств.

     Счет 25 «Общепроизводственные расходы»  ведут предприятия с цеховой  структурой управления, которым  необходимо получать информацию  об общепроизводственных расходах  по цехам основного и вспомогательного  производства (о расходах на освещение,  отопление, на содержание и  эксплуатацию машин и оборудования, о заработной плате производственного  персонала цехов, занятого обслуживанием производства, и т.п.). Если структура предприятия построена не по цеховому признаку, а общепроизводственные расходы планируют в целом по предприятию, то учет на счете 25 также ведут в целом по предприятию без разграничения по производственным подразделениям (цехам, участкам, переделам) предприятия. Часто в таких случаях учет общепроизводственных расходов осуществляется в составе общехозяйственных расходов на отдельном субсчете счета 26.

     Счет 26 «Общехозяйственные расходы»  предназначен для обобщения информации  об управленческих и хозяйственных  расходах, не связанных непосредственно  с производственным процессом.  Здесь накапливается информация  о затратах на содержание общехозяйственного  персонала, не связанного с  производственным процессом, о  накопленных амортизационных отчислениях  по основным средствам управленческого  и общехозяйственного назначения  и т.п. Расходы, учтенные по  счету 26, списываются в дебет  счетов 20 и 23 или 90 (в соответствии  с выбранной учетной политикой  предприятия). Аналитический учет  по счету 26 ведется по каждой  статье соответствующих смет, центру  ответственности и месту возникновения  затрат.

     Счет 28 «Брак в производстве»  используется для обобщения информации  о потерях от брака в производстве. Аналитический учет ведут по  отдельным цехам, видам продукции,  статьям расходов, причинам и  виновникам брака. 

     Счет 29 «Обслуживающие производства  и хозяйства» используется предприятиями,  на балансе которых числятся  объекты социально-культурной сферы:  профилактории, дошкольные учреждении, столовые, пансионаты и т.п. Как  правило, это крупные промышленные  предприятия.

     Затраты на содержание обслуживающих  производств и хозяйств учитываются  по дебету счета 29. До перехода  промышленных предприятий на  рыночные условия хозяйствования  этот счет традиционно имел  дебетовое сальдо, свидетельствовавшее  о превышении расходов над  доходами обслуживающих производств и хозяйств. Убыток списывался в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     В условиях рыночных отношений  все чаще встречаются случаи  оказания обслуживающими хозяйствами  услуг не столько персоналу  своего предприятия, сколько сторонним  посетителям. Так, медсанчасть  бывшего оборонного предприятия,  лечившая ранее лишь своих  работников, сегодня, пользуясь диагностическим  оборудованием собственного производства, оказывает платные медицинские  услуги населению. Сам же завод  простаивает, его мощности не  загружены. В этих условиях  для отражения результатов деятельности  медсанчасти, очевидно, в бухгалтерском  управленческом учете целесообразнее  использовать счет 90 «Продажи» взамен  счета 29.

     Счет 40 «Выпуск продукции (работ,  услуг)» применяется на предприятиях  с нормативным методов учета затрат. По дебету счета отражается фактическая, а по кредиту – нормативная себестоимость. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной, которое впоследствии отражается на счете 90.

     Счет 43 «Готовая продукция» предназначен  для обобщения информации о  наличии и движении готовой  продукции. Этот счет используется  предприятиями материального производства. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъявленные этим покупателям, списывается в порядке реализации со счета 43 в дебет счета 90.