Учетная политика организации, принципы ее формирования и раскрытия

Только принятие во внимание всей совокупности указанных факторов поможет  правильно подойти к обоснованию  учетной политики.

Принятая учетная политика предприятия  должна обеспечивать целостность системы  бухгалтерского учета. Поэтому она  должна охватывать все аспекты учетного процесса: методический, технический  и организационный.

Методический аспект учета предусматривает способы оценки имущества и обязательств, начисления амортизации по различным видам имущества, методы исчисления прибыли, дохода и т.п. Методический аспект включает:

1. Критерий отнесения предметов к основным средствам.
2. Порядок начисления износа (амортизации) основных фондов.
3. Порядок начисления амортизации по нематериальным активам.
4. Порядок финансирования ремонта основных средств.
5. Метод оценки сырья, материалов (производственных запасов).
6. Формирование учетных групп материальных ценностей.
7. Способ отражения на счетах операций заготовления и приобретения материальных ценностей.
8. Способ учета выпуска продукции.
9. Сроки погашения расходов будущих периодов.
10. Перечень резервов предстоящих расходов и платежей.
11. Метод определения выручки от реализации продукции.
12. Порядок создания резервов по сомнительным долгам.

Необходимость, порядок создания и  использования фондов. Технический  аспект - как реализуется эти способы  в учетных регистрах, схемах отражения  на счетах учета. Технический аспект включает:

План счетов бухгалтерского учета.

Форма бухгалтерского учета.

Технологии обработки учетной  информации.

Организация внутрипроизводственного  контроля.

Организация составления отчетности.

Инвентаризация имущества и  обязательств.

Организационный аспект - как осуществляются эти способы с точки   зрения построения бухгалтерской службы, ее место в системе управления, взаимосвязи и взаимодействие с другими элементами и звеньями этой системы, характерными для рыночной экономики. Организационный аспект включает:

1. Правила документооборота.
2. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.
3. График документооборота.

Предприятие самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета, определяя  перечень учетных регистров, последовательность и технику записей в них, их взаимосвязь. В основе выбора лежат такие критерии, как объем и состав имущества, принадлежащего предприятию, структура и сложность производственного процесса, масштабы и разнообразие видов деятельности, организация управления, квалификация персонала.

При выборе формы ведения учета целесообразно ориентироваться на машинные технологии обработки учетной информации.

Машиноориентированные формы учета  должны предусматривать: высокий уровень  автоматизации учетных работ; регламентацию  процессов получения учетной  и отчетной информации, необходимой для выполнения функций бухгалтерского учета в управлении хозяйственной деятельностью предприятия; возможность формирования части отчетной информации не только за соответствующий отчетный период, но и на любую дату в этом периоде; фиксацию всей выходной информации на машинных носителях; вывод в удобный для использования форме по установленному регламенту информации для осуществления бухгалтерского контроля за хозяйственной деятельностью и подготовки управленческих решений, составления бухгалтерской отчетности и выполнения других управленческих работ; вывод в удобный для использования форме по запросам работникам бухгалтерской службы данных для справочных целей, контроля достоверности учетной информации, правильности ее обработки; оперативность и удобство использования учетной и отчетной информации.

В качестве общих принципов построения машиноориентированных форм учета  могут быть предложены следующие: накапливание и хранение информации о фактах хозяйственной  деятельности в базе данных; систематизация информации о фактах хозяйственной деятельности должна производится в процессе ее хронологической регистрации; совмещение записей синтетического и аналитического учета в единой системе.

Однократность ввода данных предусматривает, что данные, зафиксированные в первичном документе, вводятся в систему учетных записей единожды: дальнейшая обработка их осуществляется путем переноса и движения по различным регистрам.

Ориентация на применение машинных информационных технологий не исключает  возможности организации бухгалтерского учета по одной из традиционных ручных форм счетоводства. Имеется в виду, например, единая журнально-ордерная, журнал- главная, мемориально-ордерная формы.

При формировании отчетных данных учетная  политика организации является основополагающей.

От выбора метода бухгалтерского чета, закрепленного учетной политикой  предприятия, зависит порядок учета  основных операций.⁶

Международные стандарты учетной  политики

Рассмотрим, что понимают под учетной  политикой в международной практике. Для этого обратимся к текстам Международных стандартов бухгалтерского учета International Accounting Standards (IAS), разрабатываемых Комитетом по Международным стандартам (IASC) и впервые опубликованных на русском языке Госкомстатом РФ.⁷

Стандарт IAS1 -75 прямого определения термин «учетная политика» не дает, однако косвенно поясняет, что описание учетной политики - текст, который включается в финансовые отчеты с целью пояснения основных правил учета, принятых в организации, необходимость чего обуславливается тем, что разные учетные политики могут приводить к принципиально разным комплектам финансовых отчетов, основанных на одних и тех же условиях и событиях.

Отсюда можно сделать три  важных вывода:

1. Учетная политика организации  как таковая, т.е. без соответствующего ей финансового отчета за какой-то период времени, не является предметом рассмотрения стандарта IASI-75. Стандарт регламентирует учетную политику только в узком смысле слова применительно к конкретному финансовому отчету. Причем лишь в той мере, в какой она нужна для прояснения.

2. Никаких временных ограничений  действия тех или иных компонентов  учетной политики в организации  не устанавливается. Период, охваченный  финансовым отчетом, первичен  по отношению к периоду действия  описания учетной политики.

3. Перечень компонентов учетной политики ограничивается теми, которые нужны потребителям для понимания конкретного финансового отчета. Составитель описания учетной политики должен определить те вопросы, которые могут оказаться, непонятны его потребителям финансового отчета, и именно их и пояснить в описании учетной политики.

В России задача перехода на международные  стандарты финансовой отчетности, т.е. стандарты IAS впервые была поставлена в 1992 г., когда была принята государственная  программа перехода на международную систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики.

Однако в первом отечественном  стандарте бухгалтерского учета  ПБУ 1/94 и Законе «О бухгалтерском  учете» № 29-ФЗ от 21 ноября 1996г. отношение  к учетной политике отличается от уже рассмотренного стандарта IASI-75.

В соответствии с международными стандартами  по окончании финансового года составляется финансовый отчет и в нем объясняется, какова была учетная политика в прошедшем  году применительно лишь к тем  данным отчета, которые могут оказаться, непонятны подготовленным пользователем. Весьма вероятным может оказаться такое положение, когда учетная политика, на предстоящий год является корпоративным секретом.

Жестких требований к описанию учетной  политики в стандарте не предъявляется. Это означает, что:

Текст его может быть раздроблен и дан в тех местах финансового  отчета, в которых это требуется  для сохранения целостности отчета с точки зрения потребителя финансовой информации. Например, финансовый отчет  банка может состоять из табличных форм, содержащих финансовую информацию и выделенных в разделы, пояснения могут следовать после тех форм, которые этого требуют.

Руководитель организации подписывает  весь финансовый отчет, а не отдельную  его часть под названием «учетная политика».

По существу, характеристика учетной  политики в узком смысле слова  согласно международному стандарту  сводится к следующему:⁸

1. У каждой организации учетная  политика должна быть только  одна, у разных организаций учетные  политики могут быть разными.

2. Учетная политика «имеет отношение  к принципам, основаниям, соглашениям,  правилам, процедурам, одобренным руководством  на этапе подготовки финансовых  отчетов».

3. Фундаментальные положения учета,  примененные в финансовом отчете, пояснений не требуют; однако, если это фундаментальные положения в отчете не применяются, то это необходимо объяснить.

Формальные требования к документу, описывающему учетную политику, в  России более жесткие, чем в стандарте IASI-75. В соответствии с Законом  «О бухгалтерском учете» этот документ утверждается «приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета». Соответственно, данный документ не может быть текстом, поясняющим отдельные разделы финансовых отчетов.

Кроме того, в российской практике учетная политика не привязана к финансовым отчетам предприятия, а имеет самостоятельное значение.

В отличие от международных стандартов, в России:

Документ под названием «Учетная политика» утверждается в начале года. Учетная политика организации, как таковая, является предметом рассмотрения стандарта ПБУ 1/94. Стандарт регламентирует учетную политику в широком смысле слова, применительно к принятому учету на предприятиях.

Временные ограничения действия компонентов  учетной политики в организации устанавливаются жестко. Период, охваченный финансовым отчетом, вторичен по отношению к периоду действия описания учетной политики.

Перечень компонентов учетной  политики является очень широким, охватывая, по возможности, все потенциальные  направления деятельности предприятия.⁹

Вывод: в данном разделе были выявлены основные принципы и порядок формирования учетной политики.

 

3. Структура учетной политики и подходы к ее формированию

 

При формировании учетной  политики, использующая ПБУ 11/2008, должна как минимум определить:

1) перечень лиц, являющихся  связанными сторонами организации,  или принципы включения в этот  перечень юридических и физических  лиц; 

2) конкретный состав  и форму раскрытия (в том  числе порядок представления)  информации, подлежащей раскрытию  в соответствии с ПБУ 11/2008;

3) порядок построения  аналитического учета, обеспечивающего  получение информации о связанных  сторонах, которая подлежит раскрытию  организацией.

В учетную политику имеет  смысл включить несколько разделов и информацию, которую в них стоит разместить.

Итак, в первом описываются  организационно-технические вопросы:  

– организация ведения  налогового учета (силами работников бухгалтерии, путем создания отдельного специализированного  подразделения);

– система налоговых  регистров (правила построения и описание форм регистров);

– система документооборота для заполнения налоговых регистров.

Во втором разделе  указывается выбор способов налогового учета в тех случаях, когда  НК РФ предоставляет налогоплательщику  такое право (например, определение перечня прямых и косвенных расходов). Это основная часть учетной политики. Здесь желательно провести разграничение налогового учета по отдельным видам налогов. Типичная ошибка при составлении второго раздела – описание «шаблонных» правил учета или дублирование тех норм, которые прямо предусмотрены в НК РФ и не предполагают права выбора плательщиком того или иного способа учета. Поэтому основная задача – избежать таких ошибок и описывать как можно подробнее тот способ учета доходов и расходов, который организация в действительности предполагает использовать. Особое внимание следует уделить тем хозяйственным операциям, по которым нормы налогового законодательства отсутствуют или не содержат определенного порядка действий. В этом случае важно прописать алгоритм признания доходов и расходов, который можно разбить на такие этапы:

– определение даты признания  доходов и расходов,

– определение суммы  доходов и расходов,

– формы первичных  документов, являющихся основанием для  отражения операций,

– бухгалтерские проводки (если налоговый учет формируется  на основании данных бухгалтерского учета).

Например, можно разобрать  ситуацию с документами на такие  расходы, как арендные платежи, оплата за услуги связи, юридические, информационные, консультационные, аудиторские и  другие услуги, которые приходят в  организацию с опозданием. Дело в  том, что по этим услугам НК РФ предоставляет налогоплательщику самому определить, какая из трех дат будет считаться датой признания расхода. Так, согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ эти затраты можно учитывать либо на дату расчетов, указанную в договоре, либо на последнее число периода, либо на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Очевидно, что для нейтрализации последствий «опоздавших» документов стоит выбрать и закрепить в учетной политике последний вариант.

В третьем разделе  учетной политики организация может  разработать и утвердить формы  налоговых регистров, примеры определения  доходов и расходов по конкретным хозяйственным операциям, варианты переноса убытка на будущее. Например, убыток, полученный организацией в 2009 году, будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в течение следующих десяти лет – с 2010 го по 2019 год. Если в 2010 году компания получит прибыль в размере, превышающем сумму убытка, зафиксированного по результатам 2009 года, то она сможет уменьшить прибыль этого года сразу на всю величину убытка. При меньшей сумме прибыли по итогам 2010 года фирма будет включать убыток прошлых лет в расходы текущего периода по частям (в размере, не превышающем в совокупности с другими расходами сумму доходов, подлежащих налогообложению). Впрочем, даже если величина прибыли, полученной в 2010 году, позволит учесть целиком всю сумму убытка, организация вправе предусмотреть в налоговой учетной политике ограничение на перенос убытка на будущее.