Учетная политика коммерческих организаций: методология формирования и механизм реализации

- рассмотреть методологические приемы формирования и раскрытия управленческого аспекта учетной политики;

- раскрыть содержание и методы формирования и реализации международного аспекта учетной политики;

- разработать методологические приемы формирования и раскрытие аналитического аспекта учетной политики;

- уточнить цель и задачи аудита учетной политики в разрезе ее аспектов;

- определить методологию организации аудита учетной политики;

- выявить влияние учетной политики на качество и полноту предоставления информации в аудите;

- предложить методику внешнего аудита учетной политики;

- оптимизировать процедуру тестирования приказа по учетной политики при внешнем аудите;

- разработать внутренний стандарт аудиторской организации "Аудит учетной политики предприятий";

- предложить методику внутреннего аудита учетной политики.

Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических, учетно-аналитических и финансово-экономических процессов, связанных с формированием, раскрытием и аудитом учетной политики в разрезе ее аспектов.

Объектом исследования являются процессы формирования и раскрытия учетной политики как инструмента организации учетного процесса в коммерческих организациях, а также практика работы аудиторских организаций.

Информационную базу исследования составили данные Министерства Финансов РФ, Федеральной службы государственной статистики, законодательные и нормативные акты РФ, постановления Правительства, касающиеся учетной политики, научные труды российских и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, налогового учета, аудита учетной политики, а также российские и международные стандарты учета и финансовой отчетности, федеральные (правила) стандарты аудиторской деятельности, внутрифирменные аудиторские стандарты, а также выводы, полученные на основе практической деятельности российских предприятий и аудиторских фирм и в частности предприятий г. Самары и г. Тольятти.

Теоретическая и практическая значимость работы. Теоретическую базу исследования составили фундаментальные положения экономической теории, труды российских и зарубежных ученых по проблемам организации, методологии и стандартизации бухгалтерского учета; законодательные и нормативные акты, программные документы и решения Правительства РФ по регулированию бухгалтерского учета и налогообложения в РФ; концептуальные разработки государственных и профессиональных саморегулируемых организаций по стандартизации и гармонизации бухгалтерского учета, российские и международные стандарты учета и отчетности. Результаты исследования могут быть полезны для совершенствования нормативной базы, регулирующей бухгалтерскую и аудиторскую деятельность, а также при проведении научных исследований в рамках затрагиваемых проблем.

Практическая значимость полученных результатов заключается в том, что разработанные в диссертации  концепция и конкретные методики формирования, раскрытия и аудита учетной политики организаций позволяют решать актуальные прикладные задачи с целью принятия экономических решений самими организациями и заинтересованными пользователями.

Результаты выполненного исследования могут быть использованы в практической деятельности коммерческих организаций, аудиторских организаций, саморегулируемых аудиторских организаций, органов власти и информационно-аналитических агентств; в системе обучения и повышения квалификации финансовых аналитиков; при чтении учебных курсов в высших учебных заведениях.

Самостоятельное практическое значение, имеют:

- рекомендации по дополнению рабочего плана счетов;

- построение и регламентация деятельности финансово-бухгалтерской службы на предприятиях;

- усовершенствования графика документооборота и графика учетных работ;

- взаимоувязка элементов учетной политики и показателей бухгалтерской отчетности.

Методология и методика исследования основываются на теории научного познания, системном подходе к рассматриваемым проблемам, изучении их во взаимосвязи и развитии. В зависимости от характера разрабатываемых задач использовались такие общенаучные приемы и методы, как анализ и синтез, дедукция и индукция, моделирование, сравнение, метод группировок, индексный метод, метод финансовых коэффициентов, факторный анализ, научная абстракция, исторический и логический анализ теоретического и практического материала.

Авторская трактовка методологии  формирования, механизма реализации учетной политики основана на системном  подходе к исследованию, преемственности результатов формирования, раскрытия и аудита учетной политики и целевой направленности на запросы конкретных экономических субъектов.

Научная новизна исследования диссертационной работы заключается в разработке целостной концепции формирования, интерпретации и аудита учетной политики коммерческой организации на основе развития теории и методологии формирования ее аспектов, а также механизмов их реализации.

Полученные при этом наиболее существенные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

1. Разработаны в комплексе понятийный  аппарат и теоретические предпосылки учетной политики как системообразующего фактора бухгалтерского учета в организации, в том числе:

- на основе субъектно-объектного подхода уточнена роль учетной политики как постановки бухгалтерского учета и отчетности, призванной реализовать потребности различных пользователей учетной информации, а также раскрыты взаимосвязь учетной политики со стратегией предприятия и влияние на прозрачность учета и достоверность отчетности;

- обоснована  трактовка учетной политики организации в качестве управленческого решения, определяющего не только выбор возможных вариантов ведения бухгалтерского учета, но и, в более широком смысле, соответствующие средства достижения стратегических и тактических целей предприятия;

- предложено авторское определение учетной политики как совокупности способов и методов ведения учета, которые направлены на реализацию стратегии организации и определяют значения представляемых в отчетности показателей величины налоговых обязательств предприятия, его имущественного и финансового состояния;

- раскрыто содержание различных  направлений и сфер действия  учетной политики  и доказана необходимости ее реализации в методическом, налоговом, организационном, техническом, управленческом, аналитическом и международном аспектах;

- дана комплексная оценка системы  нормативного регулирования учетной  политики российских коммерческих организаций  и сделан вывод о целесообразности её воплощения в самостоятельных разделах, оформляемых приказами по учетной политике по видам учета, его организации, технике осуществления, аналитическому сопровождению и порядку составления отчетности по российским ПБУ и МСФО;

- проведена сравнительная характеристика выделенных аспектов учетной политики, определены их цели и задачи, доказана ведущая роль её методического и налогового аспектов.

2. Разработаны основы и методологические  подходы к формированию и раскрытию различных аспектов учетной политики, в том числе:

- сформулированы, обоснованы и раскрыты принципы методического аспекта учетной политики, определены её составляющие элементы, наиболее важным из которых являются вопросы, связанные с порядком амортизации основных средств; обосновано предложение регламентировать в учетной политике, как методы амортизации, так и ее нормы и амортизационные группы;

- обоснована типология и раскрыты методы формирования и интерпретации налогового аспекта учетной политики, а также дана характеристика особенностей его применения;

- выявлены современные проблемы налогового учета при формировании учетной политики организации и ее раскрытии, а также дана сравнительная оценка отдельных законодательных и нормативных актов в области бухгалтерского и налогового учета;

- раскрыты особенности использования моделей налогового учета, и сделан вывод, что модель параллельного ведения налогового учета в большей степени позволяет минимизировать налоговые риски организации, а при реализации модели, предполагающей сближение способов учета объектов и хозяйственных операций для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения, при формировании учетной политики организации следует больше внимание уделять обоснованию выбора способов ведения бухгалтерского и налогового учета;

- на основе оценки взаимодействия финансового и налогового учета коммерческой организации доказано, что одним из результатов их сближения является экономия на налогах на имущество и прибыль;

- определено влияние организационного аспекта учетной политики на остальные ее составляющие и сделан вывод, что наибольшее влияние на организационный аспект оказывает технический, поэтому их целесообразно рассматривать последовательно;

- даны рекомендации по составу и содержанию элементов организационного аспекта учетной политики, предполагающие необходимую регламентацию согласованных действий подразделений предприятия в осуществлении процедур, связанных с ведением учета и его документированием, соответствующее построение структуры бухгалтерской службы, уровень ее централизации, организацию предварительного, текущего и последующего контроля и др.;

- разработаны элементы технического аспекта учетной политики, к числу которых отнесены построение рабочих планов счетов финансового, налогового и управленческого учета, определение графиков документооборота и принятие порядка проведения инвентаризации.

3. Предложены методические подходы  и механизмы формирования и  раскрытия аспектов учетной политики, способствующих разработке эффективной стратегии организации (управленческий, международный и аналитический), в частности:

- выявлены современные проблемы формирования и раскрытия управленческого аспекта учетной политики, заключающиеся в отсутствии его нормативного регулирования, в связи с чем предложена его характеристика; перечень вопросов, отражаемых в нем; требования, необходимые при его разработке;

- обосновано, что основой формирования учетной политики является оптимизация учетного процесса на основе проводимого как на этапе формирования учетной политики, так и на этапе ее реализации экономического анализа, в том числе стратегического анализа ожидаемых результатов деятельности предприятия;

- разработана модель формирования аналитического аспекта учетной политики как определяемого этой политикой порядка осуществления экономического анализа на предприятии, включая экономические показатели и методики их анализа, на основе которых будет проводиться оценка деятельности бизнес-единиц и предприятия в целом, а также формироваться его стратегия развития;

- для реализации целей финансового и управленческого анализа коммерческой организации обосновано предложение и разработан типовой регламент по созданию на крупных предприятиях сектора раскрытия учетной политики (СРУП) в рамках отдела внутреннего аудита (ОВА);

- предложены пути формирования и раскрытия международного аспекта учетной политики, призванного раскрыть особенности методов, регламентов, процедур и средств осуществления трансформации отчетности российского предприятия в финансовую отчетность по МСФО;

4. Предложен комплекс методических  и организационных подходов и рекомендаций по совершенствованию механизмов аудита учетной политики, в том числе:

- разработаны методические основы осуществления внешнего и внутреннего аудита учетной политики, и, в частности, определены их цели, задачи, приемы и применяемые средства, а также дана сравнительная оценка особенностей внешнего и внутреннего аудита учетной политики;

- предложены алгоритмы и определена последовательность проведения основных аудиторских процедур при внешнем и внутреннем аудите учетной политики коммерческой организации; определены направления анализа учетной политики на разных этапах аудита;

- разработана рекомендуемая форма рабочего документа для предварительного анализа полноты и содержания учетной политики в части учета основных средств, а также предложен план и программа аудита учетной политики.

- предложен типовой внутренний стандарт аудиторской организации "Аудит учетной политики коммерческой организации";

- разработаны формы рабочих документов аудитора для сбора и анализа аудиторских доказательств, позволяющие фиксировать соответствие положений учетной политики требованиям нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению, условиям хозяйствования и анализировать качество принятой в организации учетной политики;

- разработана методика внутреннего аудита формирования и раскрытия организационного, технического и аналитического аспектов учетной политики предприятий;

- обоснованы методические приемы отражения результатов проведенного внешнего аудита учетной политики в аудиторском заключении при выражении мнения о достоверности проверенной отчетности.

Апробация результатов  исследования. Основные положения диссертационного исследования прошли апробацию на международных, всероссийских, региональных и вузовских научно-практических конференциях: Второй Всероссийской научно-практической конференции (Пенза, 2005 г.), Городская научно-практической конференции (Тольятти, 2005 г.), 4-ая Межвузовская научно-практическая конференция (Самара, 2006 г.), 3-я Межвузовская научно-методическая конференция (Тольятти, 2006 г.), Международная научная конференция (Силистра, 2006), 1-ая Международная научно-практическая конференция (Самара, 2007 г.), 7-ая Межвузовская научно-практическая конференция  (Самара, 2009 г.), 8-ая Межвузовская научно-практическая конференция  (Самара, 2010 г.), 1-ая Заочная межвузовская научно-практическая конференция (Тольятти, 2010 года) и др.

По теме диссертационного исследования опубликовано 47 работ объемом 135,81 п.л., в т.ч. авторских 60,4 п.л., из них - четыре монографических исследования и два учебных пособия, в изданиях, рекомендованных ВАК, опубликовано 15 статей объемом 10,12 п.л.