Учет ликвидации предприятия

IV очередь: требования прочих кредиторов [1].

Выполняются проводки:

дебет счета 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками" или дебет счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами" кредит счета 50 или кредит счета 51 - удовлетворены требования кредиторов, ранее обеспеченные залогом имущества ликвидируемого предприятия.

Одновременно выполняется  проводка по списанию с забалансового  учета суммы залога, являвшегося  обеспечением выполнения обязательства  по договору:

кредит счета 009 - списано  с учета ранее выданное обеспечение обязательств или платежей в связи с его погашением денежными средствами [20].

В случае, когда имущества  ликвидируемой организации недостаточно, чтобы удовлетворить требования других кредиторов, его следует распределить пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению (п. 3 ст. 64).

Рассмотрим данную ситуацию на примере .

Пример. ООО "Тигр" ликвидируется. На расчетном счете организации  имеются денежные средства в размере 1 500 000 руб. Другого имущества у  ООО "ННН" нет.

Кредиторы предъявили к  организации следующие требования:

- первая очередь - отсутствует;

- вторая очередь - 200 000 руб.;

- третья очередь - 400 000 руб.;

- четвертая очередь  - 1 200 000 руб. (состоит из задолженности  ООО "МММ" в размере 500 000 руб. и задолженности ООО  "ТТТ" в размере 700 000 руб.).

Требования кредиторов заявлены на общую сумму 1 800 000 руб.

Очевидно, что у ООО "Тигр" недостаточно денежных средств, чтобы полностью погасить все  требования кредиторов.

В соответствии с приведенными выше нормами законодательства сначала удовлетворены требования кредиторов второй, третьей очереди, т.е. у организации осталась сумма в размере:

1 500 000 - 200 000 - 400 000 = 900 000 руб.

Эту сумму следует  распределить пропорционально требованиям  кредиторов четвертой очереди.

В первую очередь определим долю требований данных кредиторов, которую можно погасить за счет оставшихся денежных средств:

900 000 руб. : 1 200 000 руб. x 100% = 75%.

Следовательно, ООО "МММ" получит 375 000 руб. (500 000 руб. x 75%), а ООО "ТТТ" - 525 000 руб. (700 000 руб. x 75%).

Из-за недостаточности  денежных средств и отсутствия иного  имущества требования ООО "МММ" в сумме 125 000 руб. (500 000 - 375 000) и ООО "ТТТ" в сумме 175 000 руб. (700 000 - 525 000) не были удовлетворены.

Если кредитор предъявил  требования с опозданием, он может рассчитывать только на имущество, оставшееся после исполнения обязательств перед теми, кто обратился в установленный срок (п. 5 ст. 64 ГК РФ).

Выплаты кредиторам следует  производить с момента утверждения  промежуточного ликвидационного баланса. Кредиторам третьей и четвертой очереди выплаты производятся по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса [16, c 56].

2.7 Расчеты с бюджетом по налогам и сборам

Согласно требованиям  п. 1 ст. 64 ГК РФ расчеты по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды осуществляются в третью очередь, после удовлетворения требований кредиторов предыдущих двух очередей [16, c.129] .

Порядок и особенности исполнения обязанности по уплате налогов и  сборов (пеней, штрафов) ликвидируемой организацией установлены положениями ст. 49 НК РФ.

Обязанность по уплате налогов и  сборов (пеней, штрафов) ликвидируемой  организации исполняется ликвидатором (ликвидационной комиссией) за счет денежных средств данной организации, полученных в т.ч. от реализации ее имущества (п. 1 ст. 49 НК РФ).

Когда денежных средств ликвидируемой  организации недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов), задолженность погашается учредителями (участниками) ликвидируемой организации в пределах и порядке, установленных законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 49 НК РФ).

При ликвидации юридического лица обязанностью ликвидатора является: правильно  исчислить налоги и сборы, своевременно уплатить исчисленные налоги и сборы [18, c.109].

Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются  применительно к каждому налогу и сбору (ст. 57 НК РФ).

При нарушении срока уплаты налога (сбора) налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке  и на условиях, предусмотренных налоговым законодательством (п. 2 ст. 57 НК РФ).

Ликвидируемая организация обязана  рассчитаться с бюджетом как по налогам, по которым она признается налогоплательщиком, так и по налогам, уплачиваемым в  качестве налогового агента.

Как правило, ликвидируемая организация исполняет обязанности налогоплательщика по налогу на прибыль, НДС, ЕСН, водному налогу, транспортному и земельному налогам, налогу на имущество и другим налогам и сборам [27].

Обязанности налогового агента исполняются  по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ), что установлено п. 2 ст. 226 НК РФ.

Теперь перейдем непосредственно  к расчетам с налоговым органом  по налогам и сборам. На дату составления  промежуточного ликвидационного баланса  необходимо представить в налоговые  органы декларации по всем налогам, исчисленным организацией.

Налоговые декларации следует  сдавать и в случаях, когда  у организации не возникает налоговой  базы. Далее необходимо провести сверку расчетов по налогам и сборам, обязательно  оформив акт сверки расчетов [17, c.34].

Согласно положениям п. 4 ст. 49 НК РФ суммы, излишне уплаченных ликвидируемой организацией или  излишне взысканных с этой организации  налогов, сборов (пеней, штрафов) подлежат зачету налоговым органом в счет погашения недоимки по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам. Подлежащая зачету сумма излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов) распределяется пропорционально недоимке по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам, подлежащим уплате (взысканию) в государственный бюджет.

Обязанность по уплате налогов  и сборов прекращается только после  ликвидации юридического лица (пп. 4 п. 3 ст. 44 НК РФ).

В бухгалтерском учете  расчеты с бюджетом отражаются по дебету счетов учета соответствующих налоговых обязательств в корреспонденции со счетами учета денежных средств [19].

2.8 Ликвидационный баланс

Согласно нормам, изложенным в п. 5 ст. 63 ГК РФ, после завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс. Баланс утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о его ликвидации. В случаях, установленных законом, ликвидационный баланс утверждается по согласованию с уполномоченным государственным органом [23].

Цель составления заключительного  ликвидационного баланса - показать убытки, понесенные собственниками и  кредиторами организации, а также  результаты изменений, произошедших в  составе имущества и источников его образования с момента составления промежуточного ликвидационного баланса [9, c. 214].

Этот баланс по сравнению  с операционным бухгалтерским балансом обладает следующими особенностями:

1. Ликвидационный баланс, как любой заключительный баланс, является инвентарным, т.е. формируется по данным инвентаризации.

2. Баланс не должен  содержать остатков по регулирующим (02, 05, 13, 16, 42, 82) и бюджетно-распределительным  (31, 89) счетам бухгалтерского учета  ввиду ограниченности периода  существования предприятия. 

3.Статьи актива ликвидационного баланса оцениваются способами, отличными от установленных в ст.11 ФЗ «О бухгалтерском учете», поскольку в процессе ликвидации определяется та стоимость имущества (рыночная, ликвидационная и т.д.), которая позволит пользователям отчетности – участникам предприятия, деловым партнерам, кредиторам – с максимальной точностью рассчитать наиболее вероятный финансовый результат вследствие прекращения существования организации [9, c.161].

По ликвидационному  балансу можно судить об имуществе, которое должно перейти к учредителям (участникам), обладающим вещными правами на него. Если исходить из экономической сути ликвидации, то это – абсолютное прекращение деятельности, которое влечет за собой одновременное закрытие всех статей актива и пассива баланса методом двойной записи с использованием только тех счетов бухгалтерского учета, которые соответствуют статьям ликвидационного баланса [22].

В активе ликвидационного  баланса остатки могут быть по любым строкам, если реализация имущества  не произведена или произведена частично. Если же все имущество общества реализовано, то остатки средств будут только по стр. «Денежные средства» (счета 50 «Касса» и 51 «Расчетные счета»).

В пассиве баланса  не будет остатков по разделу «Долгосрочные  обязательства», а в разделе «Краткосрочные обязательства» могут возникнуть остатки по следующим строкам: «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов», «Доходы будущих периодов» и «Резервы предстоящих расходов». Распределение имущества ликвидируемой организации между учредителями (участниками) осуществляется в последнюю очередь. При этом сумма валюты баланса пассива за минусом остатка по строке «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов» должна быть распределена между всеми учредителями (участниками) пропорционально доле в уставном капитале либо по иной методике, предусмотренной уставом или решением общего собрания участников. После этого в пассиве баланса вся сумма, учтенная на счете 75, будет отражена по стр. «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов». Эта сумма должна соответствовать стоимости активов общества, подлежащих распределению.

В бухгалтерском учете  должны быть оформлены следующие  записи:

Дебет 80, 82, 83, 84, 98, 99, Кредит 75, субсчет «Расчеты по выплате доходов» – на сумму стоимости имущества, причитающегося акционеру (учредителю). Если предварительно остатки по другим счетам были перенесены на счет 80, то используется только запись: Дебет 80, Кредит 75. В данном случае сосредоточение средств в уставном капитале носит чисто технический характер. Увеличения уставного капитала и его регистрации в установленном порядке не происходит, а только суммируются на одном счете средства, подлежащие распределению между учредителями (участниками) общества,

Дебет 75, субсчет «Расчеты по выплате доходов», Кредит 51 (50) – на сумму денежных средств, выплаченную акционеру,

Дебет 75, субсчет «Расчеты по выплате доходов», Кредит 01 –  на сумму стоимости имущества, если участниками принято решение  о распределении имущества вместо его реализации.

2.9 Окончательные расчеты с учредителями

После того как удовлетворены  требования всех кредиторов, отраженные в промежуточном ликвидационном балансе, наступает время вернуть  учредителям их честную долю. Рассмотрим, как это делается и какие при  этом уплачиваются налоги.

В соответствии с положениями  п. 1 ст. 8 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ, Закон об ООО) участник общества имеет  право получить в случае ликвидации общества часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость.

Порядок распределения  имущества между участниками  раскрыт в ст. 58 упомянутого Закона:

- в первую очередь  осуществляется выплата участникам  общества распределенной, но невыплаченной части прибыли;

- во вторую очередь  осуществляется распределение имущества  ликвидируемого общества между  его участниками пропорционально  их долям в уставном капитале.

Данную норму следует  рассматривать во взаимосвязи с  нормами п. 1 ст. 87 ГК РФ: участники общества с ограниченной ответственностью не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов.

Таким образом, при недостаточности  имущества для погашения требований кредиторов сначала эти требования погашаются за счет прибыли общества, а в последнюю очередь - за счет взносов участников [4].

При недостаточности  имеющегося у общества имущества  для выплаты распределенной, но невыплаченной  части прибыли, имущество общества распределяется между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале (п. 2 ст. 58 Закона N 14-ФЗ).

Из представленного  ликвидационного баланса общества (Приложение Д) видно, что в балансе компании остались только денежные средства и средства участников (уставный капитал, добавочный капитал и убыток). Никаких иных обязательств у общества больше нет. При этом чистые активы общества меньше величины уставного капитала.

Здесь уместно вспомнить, что участники общества в соответствии с законом несут ответственность в пределах уставного капитала, что на данном примере видно практически. Ответственность участников реализуется в рассматриваемом случае так, что они при ликвидации общества получат меньшую сумму, чем вложили в уставный капитал при регистрации общества. Таким образом, участники общества ответили по его убыткам (погасили убытки) собственными вкладами в уставный капитал. Сумма, подлежащая распределению, составит 936 258 руб., что видно из бухгалтерского баланса.