Учет кредитов и займов

     Займы, по которым можно определить текущую  стоимость, на конец отчетного года в бухгалтерской отчетности отражаются по текущей рыночной стоимости. Оценка рыночной стоимости производится путем  корректировки их оценки на предыдущую дату. Разница между оценкой на отчетную дату и предыдущей оценкой является операционным доходом (расходом) организации. Данная разница отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Корректировку стоимости финансовых вложений организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату рыночную стоимость невозможно определить, то такой объект отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

     Финансовые  вложения, по которым их текущая  рыночная стоимость не определяется, подлежат отражению в бухгалтерском  учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.2 Порядок учета затрат по кредитам и займам 
 
 

     В соответствии с пунктом 3 ПБУ 15/2008 затраты, связанные с получением и использованием кредитов, включают в себя:

     1) проценты, причитающиеся к оплате  кредитором (заимодателям) по полученным  от них кредитам и займам;

     2) курсовые и суммовые разницы;

     3) дополнительные затраты, произведенные  в связи с получением кредитов  и займов.

     Согласно  пункту 4 ПБУ 15/2008 затраты по полученным кредитам и займам должны учитываться как расходы в том периоде, в котором они произведены. Исключение составляют затраты в той части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Порядок учета затрат по кредитам и займам, направленных на приобретение инвестиционных активов, рассмотрен в разделе 3.3 данной книги.

     Затраты по заемным средствам включаются в текущие расходы в сумме  причитающихся платежей, в соответствии с договорами о предоставлении займов (кредитов), независимо оттого, в какой  форме и когда фактически производятся указанные платежи. Данные затраты  являются операционными расходами  организации и относятся на финансовый результат, за исключением расходов по обслуживанию кредитов и займов, направленных на предварительную оплату материально-производственных запасов, товаров, работ и услуг. Для отражения  информации об операционных расходах используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

     Отражение в учете процентов  по кредитам и займам

     а) Отражение операций с процентами по кредитам и займам в бухгалтерском  учете организаций-заемщиков.

     В соответствии с Планом счетов начисленные  суммы процентов за пользование  предоставленными кредитами и займами  отражаются по кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом указанные суммы начисленных процентов учитываются обособленно.

     При начислении процентов по кредитам и  займам, полученным в иностранной  валюте или в условных денежных единицах, возникают суммовые разницы. Порядок  их отражения в бухгалтерском  учете будет рассмотрен чуть позже.

     Рассмотрим, в каком порядке организация-заемщик  учитывает операции с процентами по займам и кредитам.

     Пунктом 16 ПБУ 15/2008 установлено, что начисление процентов по полученным кредитам и займам производится в соответствии с порядком, установленным в договоре. При этом задолженность по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договора (п. 17 ПБУ 15/2008).

     Оплата  начисленных процентов по полученным кредитам и займам, согласно пункту 10 ПБУ 15/2008, отражается как уменьшение кредиторской задолженности.

     ООО «Х» 10 февраля 2009 года на основании договора получило заем в размере 10 000 руб. сроком на один год. Проценты за пользование займом начисляются из расчета 60 процентов годовых. Согласно условиям договора проценты уплачиваются три раза в следующие сроки: 20 июня 2009 года,    20 октября 2009 года и 10 февраля 2010 года. Заем ООО «Х» был получен   10 февраля 2009 года.

     Проценты  по займу уплачены ООО «Х» 5 июля 2009 года, 20 октября 2009 года и 5 апреля 2010 года. Задолженность по полученному займу погашена полностью 5 апреля 2010 г. Штрафы и пени за несоблюдение условий договора в данном примере не рассматриваются.

     Разовая сумма процентов по займу, подлежащая уплате заимодавцу, составляет 2000 руб. (10 000 руб. х 60%: 3).

     В бухгалтерском учете ООО «Х»  сделаны следующие записи (записи представлены в табличном виде).

     В бухгалтерском учете и отчетности 000 «Х», при отражении остатка  по расчетам с заемными средствами, сделаны следующие записи на конец  отчетных периодов (записи представлены в табличном виде). 
 
 
 

     В то же время пунктом 18 ПБУ 15/2008 установлено, что заемщик производит начисление причитающихся заимодавцу доходов равномерно (ежемесячно) и отражает их в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. В условиях нашего примера сумма ежемесячных процентов составляет 500 руб. (10 ООО руб. х 60% : 12 мес).

     Рассмотрим, какие отклонения возникают в  бухгалтерском учете 000 «Корунд» при  отражении процентов, начисленных  в соответствии с условиями договора займа и начисляемых ежемесячно (приведены в табличном виде). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     б) Отражение операций с процентами по кредитам и займам в бухгалтерском  учете организаций-заимодателей проценты и иные доходы по предоставленным заемным средствам, согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету доходов организации «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. № 156н (далее - ПБУ 9/99), являются операционными доходами. Сумма указанных процентов определяется исходя из условий договора кредита или займа. В соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99, полученные проценты признаются доходом при выполнении следующих условий:

     а) организация имеет право на получение  указанных процентов (определяется условиями конкретного договора);

     б) сумма процентов может быть определена;

     в) имеется уверенность в том, что  в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод  организации.

     Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических  выгод, присутствует в том случае, когда организация получила в  оплату актив, либо при отсутствии неопределенности в отношении получения актива. Доходы в виде процентов, получаемых организацией за предоставление заемных  средств, определяются в бухгалтерском  учете на дату, определенную сторонами  в договоре.

     Для обобщения информации об операционных доходах организации предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы».

     Операции  с процентами, причитающимися организации  по предоставленным кредитам и займам, отражаются в бухгалтерском учете  следующим образом:

     ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

     - отражена сумма  полученных процентов  по займам и  кредитам;

       ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91

     - отнесена на прочие  доходы сумма полученных  процентов по предоставленным  займам и кредитам.

     Отражение в учете курсовой разницы

     Задолженность по полученному кредиту (займу), стоимость  которого выражена в иностранной  валюте или в условных денежных единицах, согласно пункту 9 ПБУ 15/2008, учитывается организацией-заемщиком в рублевой оценке по курсу Банка России на дату предоставления кредита, а при отсутствии курса Банка России - по курсу, установленному по соглашению сторон. Указанная задолженность оплачивается заемщиком по согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете. Возникающая разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты на дату принятия к учету кредиторской задолженности и ее рублевой оценкой на дату признания расхода является суммовой разницей. Поскольку кредит (заем), стоимость которого выражена в условных денежных единицах, отражается в бухгалтерском учете в момент фактической передачи средств, то суммовые разницы по основной сумме долга не возникают.