Исходя  из рекомендаций Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина  России от 31 октября 2000 г. N 94н, у давальца все операции, начиная от передачи сырья и заканчивая обратным получением, можно отражать на синтетическом счете учета материальных запасов, открыв к нему отдельные субсчета:

  - 10-1 "Сырье и материалы";

  - 10-7 "Материалы, переданные в  переработку на сторону".

  Таким образом, при передаче материалов в  переработку организация списывает  их с одного субсчета 10-1 "Сырье  и материалы" на субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону  на сторону", а при их получении  обычно субсчета меняются местами.

  Получение готовой продукции оформляется  накладной и отражается на счете 43 "Готовая продукция". 

  ПРИМЕР

  ЗАО «Тулаэлектропривод» передает 100 кг сырья в переработку сторонней  организации для изготовления готовой  продукции. Стоимость 1 кг сырья составляет 1000 руб. Стоимость работ по переработке сырья составляет 120000 руб. При этом согласно отчету организации-переработчика часть материала на сумму 20 000 руб. не была использована при сборке.

  В бухгалтерском учете ЗАО «Тулаэлектропривод»  необходимо сделать следующие записи:

  1) Дт 10.7 Кт 10.1  - 100000 руб. (100 кг x 1000 руб.) - отражена передача сырья в  переработку;

  2) Дт 20 Кт 10.7 - 80000 руб. (100000 руб. - 20000 руб.) - отражено списание материалов  на переработку;

  3) Дт 10.1 Кт 10.7 - 20000 руб. - отражен возврат неиспользованного сырья (материалов);

  4) Дт 20 Кт 60 - 120000 руб. - отражены затраты  по переработке сырья;

  5) Дт 19 Кт 60 - 21600 руб. (120000 руб. x 18%) - отражен  НДС со стоимости работ по  переработке сырья;

  6) Дт 68 Кт 19 - 21600 руб. - налог предъявлен к вычету;

  7) Дт 43 Кт 20 - 80000 руб. - принята к учету  готовая продукция.

  Так как передача права собственности  на давальческое сырье не происходит, то отсутствует и объект обложения  налогом на добавленную стоимость  и налогом на прибыль.

  Учет у организации-переработчика

  Прежде  всего следует отметить что если организация-переработчик наряду с  переработкой давальческого сырья  осуществляет производство продукции  из собственного сырья и ее реализацию, она обязательно должна организовать раздельный учет. Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья.

  Так как при передаче сырья или  материалов в переработку право  собственности на указанное имущество сохраняется за давальцем, то переработчик не вправе отражать полученное имущество на своем балансе.

  Для учета давальческого сырья и  материалов, принятых в переработку, Инструкцией по применению Плана  счетов бухгалтерского учета предусмотрен забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". При этом к нему могут быть дополнительно открыты следующие субсчета:

  - субсчет 1 "Материалы на складе";

  - субсчет 2 "Материалы в производстве".

  Учет  ведется в количественном и стоимостном  выражении по ценам, указанным в документах на передачу сырья.

  Кроме того, должен быть организован аналитический  учет по заказчикам, видам сырья  и материалов, по месту их нахождения.

  Затраты переработчика, которые он несет  в процессе переработки (стоимость  собственных материалов переработчика, заработная плата, единый социальный налог, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы), учитываются на счетах учета затрат на производство.

  Налог на прибыль

  В целях налогообложения прибыли  деятельность исполнителя по переработке давальческого сырья квалифицируется как выполнение работ, поскольку эта деятельность имеет вполне конкретное материальное выражение - готовую продукцию. Данный вывод прямо следует из определений, приведенных в ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации.

  Налоговый учет у переработчика

  В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ затраты  на приобретение работ и услуг  производственного характера, выполняемых  сторонними организациями или индивидуальными  предпринимателями, налогоплательщик вправе включить в состав материальных расходов.

  Следовательно, при расчете налога на прибыль  давалец учитывает затраты на переработку давальческого сырья  и материалов, осуществленных сторонней  организацией, в составе материальных расходов. При этом сумма материальных расходов может быть уменьшена на величину возвратных отходов на основании п. 6 ст. 254 НК РФ.

  На  основании п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены следующие затраты:

  - затраты на приобретение сырья  и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

  - затраты на приобретение комплектующих  изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;

  - расходы на оплату труда персонала,  участвующего в процессе производства  товаров, выполнения работ, оказания  услуг, а также суммы единого  социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

  - суммы начисленной амортизации  по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

  К косвенным расходам относятся все иные затраты, осуществляемые налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (кроме внереализационных расходов).

  Таким образом, в целях применения гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ у давальца прямыми расходами по давальческому договору могут быть только затраты на приобретение сырья и материалов. Поскольку работы по переработке давальческого сырья и материалов осуществляет переработчик.

  Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости незавершенного производства) установлен ст. 319 НК РФ.

  Согласно  п. 1 ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения  прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). 

  Налоговый учет у переработчика

  Переработчик, производящий продукцию не только из давальческого, но и из собственного сырья, должен организовать раздельный складской учет сырья, а также раздельный налоговый учет подобных операций. При этом ему нужно вести аналитический учет давальческих материалов по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

  Стоимость выполненных работ по переработке  давальческого сырья является для  переработчика налогооблагаемым доходом.

  Если  для целей исчисления налога на прибыль он применяет метод начисления, то на основании п. 1 ст. 271 НК РФ доход от реализации работ по переработке давальческого сырья переработчик обязан признавать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были выполнены эти работы, независимо от времени их оплаты. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

7. Создание и использование  резерва под обесценение  материалов.

  В соответствии с требованием осмотрительности в случаях, когда рыночная (продажная) цена материальных ценностей опускается ниже покупной себестоимости, организация  создает резерв под обесценение материалов. Как только рыночная стоимость материалов увеличивается, резерв восстанавливается. При этом резерв имеет исключительно оценочный характер и служит для уточнения бухгалтерской отчетности организации.

  Резерв  под снижение стоимости материальных ценностей создается на основании п. 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н.

  Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом указанного резерва.

  Резерв  под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

  Не  допускается создание резервов под  снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) МПЗ, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и тому подобное.

  Расчет  текущей рыночной стоимости МПЗ  производится организацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности.

  При расчете текущей рыночной стоимости  МПЗ принимаются во внимание следующие  факты:

  - изменение цены или фактической  себестоимости, непосредственно  связанное с событиями после отчетной даты, подтверждающими существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

  - назначение МПЗ;

  - текущая рыночная стоимость готовой  продукции, при производстве которой  используются сырье, материалы и другие МПЗ.

  Резерв  под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим МПЗ, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость  этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.

  Зарезервированная сумма восстанавливается в следующем  отчетном периоде:

  - по мере списания материальных  ценностей, по которым образован  резерв;

  - при повышении рыночной стоимости материальных ценностей.

  Образование резерва под снижение стоимости  МПЗ отражается в бухгалтерском  учете организации следующей  проводкой: Дт 91.2 Кт 14.

  В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым  образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается следующей проводкой: Дт 14 Кт 91.1. 
 

  ПРИМЕР

  Торговый  дом ООО "Бытовая химия" в  январе текущего года закупил 20 литров растворителя по 100 руб. за литр. На конец  отчетного периода цена этого  растворителя по данным прайс-листов других торговых организаций аналогичного профиля, действующих в том же городе, упала до 80 руб. за литр. Следовательно, запасы товара на складе и находящиеся в торговом зале должны быть оценены и отражены в бухгалтерском балансе по рыночной (продажной) стоимости, то есть по 80 руб.

  Таким образом, в организации был создан резерв под снижение стоимости растворителя. При этом в бухгалтерском учете  ООО "Бытовая химия" была сделана  следующая проводка:

  1) Дт 91.2 Кт 14 - 400 руб. (20 литров x (100 руб. - 80 руб.) - образован резерв под снижение стоимости растворителя.

  В апреле текущего года ООО "Бытовая  химия" было продано 10 литров растворителя. Следовательно, в бухгалтерском  учете ООО "Бытовая химия" будет  сделана проводка: