Учет финансовых результатов

По окончании  отчетного года счет 99 "Прибыли  и убытки" закрывается. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с дебета счета 99 в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Сумма убытка списывается с кредита счета 99 в дебет счета 84.

1.6 Учет распределения прибыли

По окончании  календарного года от суммы фактической  бухгалтерской прибыли, полученной организацией за отчетный год, в первоочередном порядке производится окончательный  расчет причитающейся бюджету суммы  налога на прибыль по установленной  налоговой ставке. При этом сумма  налогооблагаемой прибыли отличается от бухгалтерской прибыли организации  на величину предоставляемых законом  льгот по налогу на прибыль, а также  тех положительных и отрицательных  корректировок, которые установлены  действующей инструкцией по налогообложению  прибыли.

Постановлением  Правительства РФ № 661 от 1 июля 1995 г. «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» в целях ограничения отдельных видов расходов реализационная прибыль по данным бухгалтерского учета для целей налогообложения должна увеличиваться на сумму перерасхода нормируемых Минфином РФ статей затрат, включаемых в себестоимость продукции. В связи с этим к сумме прибыли, полученной в бухгалтерском учете, следует прибавлять сверхнормативные расходы по обслуживанию банковских кредитов (проценты) и сверхнормативные расходы по командировкам, по добровольному страхованию, на подготовку кадров, на рекламу, представительские расходы, по компенсации за использование личных автомобилей. (Информация об этих расходах в фактическом и нормативном размере должна накапливаться в аналитическом учете к счетам учета издержек производства и обращения).

Сформированный  на счете 91 «Прочие доходы и расходы» прочий финансовый результат для  налогообложения прибыли в соответствии с действующей инструкцией также  подвергается корректировке, информация для которой должна накапливаться  в бухгалтерском учете. Отчетная прочая прибыль для целей налогообложения  увеличивается на сумму операционных убытков и потерь, которые связаны  с выбытием и реализаций основных средств и прочих внереализационных  расходов, такие, как потери от уценки производственных запасов, готовой  продукции и товаров, убытки от списания дебиторской задолженности (в соответствие с постановлением Правительства  РФ от 18.08.95 г. № 817), отрицательные суммовые разницы, возникающие при расчетах в рублях и др.

Полный  перечень всех корректировок отчетной прибыли до уровня налогооблагаемой приведен в форме справки, прилагаемой  к налоговой декларации по расчету  налога от фактической прибыли.

Авансовое использование прибыли текущего отчетного года на нужды организации  Планом счетов (утвержденным в 2000 г.), кроме авансовых платежей налога на прибыль и уплату штрафных налоговых и приравненных к ним санкций за сокрытие налоговых платежей и нарушение правил налогообложения, не предусмотрено.

В связи  с тем, что показатель прибыли  в текущей квартальной отчетности организации не представляет собой  окончательный финансовый результат, то текущие платежи налога на прибыль, исчисленные по квартальным расчетам, как и внутриквартальные платежи, носят авансовый характер. Это  текущее (по сути авансовое) распределение  прибыли отражается в течение  года на дебете счета 99 «Прибыли и убытки»  в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Сумма, оставшаяся после вычета из прибыли начисленного с нее налога, в постсоветской  экономической теории именуется  чистой прибылью, что не соответствует  международной учетной практике. В зарубежной учетной литературе этот термин имеет иное содержание, под ним подразумевается сальдированный результат сравнения всех доходов  и расходов организации, т.е. весь финансовый результат.

По мере сближения российской учетной практике с международными стандартами бухгалтерского учета и отчетности такое понятие  «чистой прибыли», как остающейся в распоряжение организации, практически  перестало существовать. Её место  заняло новое понятие «нераспределенная прибыль отчетного года». Этой частью прибыли теперь и распоряжается организация после завершения процесса её формирования. За счет чистой прибыли возмещаются платежи по санкциям соответствующих органов за несоблюдение правил налогообложения и уплаты аналогичных обязательных платежей и социальные государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд РФ, фонды социального и медицинского страхования РФ).

Эти расходы  отражаются в бухгалтерском учете  по мере их начисления записью:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит  счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

69 «Расчеты  по социальному страхованию и  обеспечению»

Действующим российским законодательством все  расходы организации поделены на три группы в зависимости от источников финансирования.

В первую группу входят расходы, включаемые в  себестоимость проданной продукции (работ и услуг) и покрываемые  выручкой организации от их продажи, в сопоставлении с которой  они формируют финансовый результат  от продаж. Ко второй группе относятся  операционные и внереализационные расходы, которые в сочетании с операционными и внереализационными доходами формируют прочий финансовый результат. И третью группу составляют расходы, источником покрытия которых выступает нераспределенная бухгалтерская прибыль организации, ставшая «чистой». Из полученное бухгалтерской прибыли в первоочередном порядке организация возмещает расходы на уплату текущих платежей по налогу на прибыль, текущих платежей по уплаченным налогам в местный бюджет за счет чистой прибыли, а также покрываемой чистой прибылью штрафы, пени за несоблюдение правил налогообложения и нарушение порядка расчетов с государственными внебюджетными социальными фондами, платежи в которые приравниваются к налоговым.

В зарубежной учетной практике при определении  прибыли на затраты организации  относят все понесенные расходы, связанные с его коммерческой производственно-хозяйственной деятельностью.

Сумма бухгалтерской  прибыли, полученная после вычета перечисленных  текущих расходов, представляет собой  нераспределенную прибыль, т.е. чистую прибыль, поступающую в распоряжение учредителей организации для её использования после утверждения итогов производственно-финансовой деятельности за истекший отчетный год. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п.83), действующим с 1 января 1999года, «В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения».

В текущей  бухгалтерской отчетности этот результат  определяется как остаток по счету 99 «Прибыли и убытки».

В годовой  бухгалтерской отчетности этот показатель отражается после производимой в  декабре реформации баланса по данным об остатке по счету 84 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года». При этом соответствующий остаток счета 99 «Прибыли и убытки» в виде прибыли или убытка переносится на счет 84/1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года». Нераспределенная прибыль относится на кредит счета 84/1, а непокрытый убыток - на дебет этого же субсчета.

По измененной с 1997 года методологии Минфина РФ, ориентированной на применение принципов  Международных стандартов финансовой отчетности, использование нераспределенной чистой прибыли отчетного года должно отражаться в следующем за отчетным году на основании утвержденных учредителями (участниками) итогов деятельности и  распределения прибыли по годовому отчету за истекший год. При этом в  текущем бухгалтерском учете  сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за истекший отчетный год переносится с субсчета 1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года» на субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

В связи  с изменившейся методологией бухгалтерского учета распределения прибыли, произведенные  организацией в течение отчетного  года расходы, источником покрытия которых  в соответствии с действующим  Положением о составе затрат является нераспределенная прибыль, должны относиться на счет 84 субсчет 2 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток) прошлых  лет».

При отсутствии у организации нераспределенной прибыли прошлых лет и других аналогичных источников эти расходы  должны отражаться на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по отдельному субсчету как расходы, не обеспеченные соответствующими источниками финансирования. К их числу могут быть отнесены расходы, не содержащиеся в установленном перечне внереализационных затрат и осуществляемые за счет чистой прибыли:

• производимые в текущем порядке расходы на уплату платежей по штрафным санкциям таможенных органов;
• платежи за превышение предельно допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в природную среду;
• другие расходы, покрываемые за счет прибыли, остающейся в расположении организации (производимой в течение года материальное поощрение, а также выплаты единовременных пособий персоналу организации, оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки на газеты и журналы и приобретения товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты).

Кроме того, к числу расходов, источником которых  должна выступать прибыль, остающаяся в расположение организации, может  быть отнесен начисляемый и выплачиваемый  в течение года промежуточный  учредительский доход в виде дивидендов по привилегированным акциям и т.п.

За счет суммы нераспределенной прибыли, сформировавшейся у организации по итогам хозяйственного года, учредители в первую очередь  обязаны покрыть расходы, произведенные  в течение отчетного года авансом  в счет этой прибыли и отраженные в бухгалтерском учете как  не имеющие источников финансирования по отдельному субсчету счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)».Далее использование нераспределенной прибыли истекшего отчетного года отражается в бухгалтерском учете согласно учредительским документам на основе решения собрания учредителей (акционеров) в соответствии с установленным порядком распределения бухгалтерской прибыли.

В соответствии с законодательством РФ акционерные  общества и совместные предприятия  производят в установленных процентах  от уставного капитала за счет остающейся в распоряжении предприятия прибыли обязательные отчисления в резервный капитал, предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Для остальных организаций отчисления в резервный капитал носят добровольный характер и производятся в соответствии с порядком, установленным в учредительных документах организации, или с его учебной политикой. На сумму произведенных отчислений прибыли в резервный капитал в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

Кредит  счета 82 «Резервный капитал».

План  счетов в части учета финансовых результатов построении на изменившейся методике бухгалтерского учета формирования и использования нераспределенной чистой прибыли организации, на отсутствии возможности её авансового использования  в течение отчетного года, в  связи, с чем необходимость в  формировании фондов специального назначения отпала. И до нового Плана счетов организации не всегда использовали возможность их предварительного начисления, а соответствующие расходы непосредственно  относили на счет нераспределенной прибыли. Производимые ранее за их счет расходы  организации и теперь могут непосредственно  осуществлять за счет остатка нераспределенной прибыли прошлых лет.

При этих операциях в бухгалтерском учете  делают следующие записи:

Дебет счета 84, субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет»

Кредит  соответствующих счетов расчетов, денежных средств, товарно-материальных ценностей.

Нераспределенная  прибыль истекшего отчетного  года после погашения расходов, произведенных  за ее счет и отраженных в течении года в бухгалтерском учете как не обеспеченных соответствующими источниками финансирования, а также после отчислений на пополнение резервного дохода при выполнении определенных условий. Такими условиями для акционерных и иных обществ является полная оплата уставного капитала его участниками, а чистые активы (чистая стоимость имущества) должны быть выше размера уставного и резервного капитала, как до, так и после начисления учредительского дохода. Для начисления учредительского дохода определяется окончательный размер дивиденда по результатам хозяйственной деятельности за отчетный год, с учетом производственного промежуточного квартального авансирования в течение года.

Дивиденды исчисляются в процентах к  номинальной стоимости акций  или в рублях на 1 акцию. Размер учредительского  годового дохода (дивиденда по обыкновенным акциям) объявляются собранием учредителей (акционеров). Размер дивиденда по привилегированным  акциям устанавливается при их выпуске. Он может быть изменен собранием  акционеров, в котором принимают  участие с правом голоса держатели  привилегированных акций. В обществах, уставный капитал которых поделен  на доли, размер учредительского дохода устанавливается пропорционально  долевому участию каждого соучредителя (участника).