Содержание и связь с другими отчетными формами отчета об изменениях капитала

    - вписываемая строка «Использование средств резервного фонда» - указывается дебетовый оборот по счету 82 «Резервный капитал» за 2009 г. (то есть сумма резервного фонда, направленная на погашение непокрытых убытков организации);

    - строка «Остаток на 31 декабря отчетного года» - показывается кредитовое сальдо счета 82 по состоянию на 31 декабря 2009 г.

    В графе 6 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» указывают данные, связанные с движением нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

    В строке «Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему» организация отражает сумму прибыли на 31 декабря 2007 г. (то есть сальдо по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на эту дату).

    В строке «Изменения в учетной политике» указывают суммы, направленные в 2008 г. на увеличение прибыли организации согласно положениям учетной политики 2008 г.

    В строке «Результат от переоценки объектов основных средств» указывается уменьшение нераспределенной прибыли за счет уценки основных средств, проведенной на 1 января 2008 г. Сумма уменьшения указывается в круглых скобках. Если в ходе переоценки уменьшена стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. А превышение суммы уценки над суммой дооценки относится в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    Уценку  объекта, который ранее не дооценивался, бухгалтер должен отразить так:

    Д-т  сч. 84 К-т сч. 01 - уценен объект основных средств, который ранее не дооценивался;

    Д-т  сч. 02 К-т сч. 84 - уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее не дооценивался.

    Согласно  п. 20 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», изменение учетной политики вызывает необходимость соблюдения требований по формированию бухгалтерской отчетности, в частности отражению в ней существенных изменений вступительных остатков на 1 января 2009 г.

    С 1 января 2009 г. более не пересчитываются суммы полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков, выраженных в иностранной валюте. Поэтому курсовые разницы, образовавшиеся в связи с пересчетом до 1 января 2009 г. полученных и выданных авансов, должны быть отнесены на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    Данная  разница должна быть отражена на счетах бухгалтерского учета уже на 1 января 2009 г.

    При составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2009 г. величина этих разниц должна быть учтена во вступительном балансе на начало отчетного года. 
 

    1.2. Резервы 

    Вторую  часть формы N 3 «Резервы» можно условно поделить на четыре части: резервы, образованные в соответствии с законодательством; резервы, образованные в соответствии с учредительными документами; оценочные резервы; резервы предстоящих расходов.

    К каждой части предусмотрены строки для как минимум трех резервов, однако наименования имеющихся резервов организации указывают в отчетной форме самостоятельно.

    К резервам, образованным в соответствии с законодательством, относятся  различные резервы, формирование которых  предусмотрено банковским законодательством, например резерв под операции кредитных  организаций с резидентами офшорных зон, установленный Указанием Банка России от 7 августа 2003 г. N 1318-У; резерв универсального обслуживания, предусмотренный ст. 59 Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ «О связи» и др.

    Подраздел «Резервы, образованные в соответствии с законодательством» заполняют акционерные общества. По действующему законодательству такие организации должны формировать резервный фонд. Размер фонда должен быть не менее 5% от уставного капитала (Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

    Акционерные общества обязаны ежегодно отчислять  в этот фонд не менее 5% от своей чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда  фонд достиг установленного уставом  общества объема.

    В части отчета, где отражаются резервы, образованные в соответствии с учредительными документами, как акционерные общества, так и общества с ограниченной ответственностью отражают движение резервов, которые эти организации могут создавать в соответствии с положениями своего устава. Такие резервы создаются за счет нераспределенной прибыли организации.

    При формировании как обязательного, так  и необязательного резерва бухгалтер  должен сделать запись:

    Д-т  сч. 84 К-т сч. 82 - прибыль направлена на формирование резерва.

    В графе 3 показывается остаток резерва  на 1 января 2009 г. (кредитовое сальдо счета 82).

    В графе 4 отражается сумма средств, направленных на создание резерва в течение 2009 г. (то есть оборот по кредиту счета 82).

    В графе 5 указывается сумма резерва, израсходованная в 2009 г. на покрытие тех или иных расходов (то есть оборот по дебету счета 82).

    В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 82 по состоянию на 31 декабря 2009 г.

    В подразделе «Оценочные резервы» приводится расшифровка данных о движении оценочных резервов, созданных организацией (резервы под снижение стоимости материальных ценностей, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, резервы по сомнительным долгам).

    Такие резервы учитываются по кредиту  соответственно счетов 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам».

    В графе 3 показывается остаток резерва  на 1 января 2009 г. (кредитовое сальдо счетов 14, 59, 63).

    В графе 4 отражается сумма средств, направленных на создание резерва в течение 2009 г. (то есть оборот по кредиту счетов 14, 59, 63).

    В графе 5 указывается сумма резерва, израсходованная в 2009 г. на покрытие тех или иных расходов (то есть оборот по дебету счетов 14, 59, 63).

    В графе 6 показывается кредитовое сальдо счетов 14, 59, 63 по состоянию на 31 декабря 2009 г.

    При отражении в бухгалтерской отчетности оценочных резервов (под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений, по сомнительным долгам) в бухгалтерской  отчетности нужно руководствоваться следующими правилами:

    - созданный резерв уменьшает величину  балансовой прибыли;

    - на сумму резерва уменьшаются  данные соответствующих статей (запасы, финансовые вложения, дебиторская  задолженность) по соответствующим  строкам актива баланса;

    - в пассиве баланса сумма созданного резерва не отражается.

    В подразделе формы N 3 «Резервы предстоящих расходов» для покрытия затрат, предстоящих в будущем, организации вправе создавать резервы, отражаемые по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

    К резервам предстоящих расходов относятся учитываемые на счете 96 резервы:

    - предстоящей оплаты отпусков (включая  платежи на социальное страхование  и обеспечение) работникам организации;

    - на выплату ежегодного вознаграждения  за выслугу лет; производственных  затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

    - на ремонт основных средств;

    - предстоящих затрат на рекультивацию  земель и осуществление иных  природоохранных мероприятий;

    - на гарантийный ремонт и гарантийное  обслуживание.

    Кроме того, на счете 96 могут быть отражены резервы, формирование которых предусмотрено ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» - формирование резервов в связи с выявлением условных фактов хозяйственной деятельности, ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» - формирование резерва в связи с грядущим прекращением какого-либо направления (сегмента) деятельности организации.

    Формирование  каждого из перечисленных резервов должно быть предусмотрено учетной  политикой организации и отражено на отдельном субсчете к счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

    В графе 4 показывается остаток резерва  на 1 января 2009 г. (кредитовое сальдо счета 96).

    В графе 4 отражается сумма средств, направленных на создание резерва в течение 2009 г. (то есть оборот по кредиту счета 96).

    В графе 5 указывается сумма резерва, израсходованная в 2009 г. на покрытие тех или иных расходов или списанная с этого счета как излишне начисленная (то есть оборот по дебету счета 96).

    В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 96 по состоянию на 31 декабря 2009 г. 
 

    1.2.1. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей 

    В соответствии с п. 25 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, материально-производственные запасы, которые: а) морально устарели; б) частично потеряли свое первоначальное качество; в) полностью потеряли свое первоначальное качество; г) текущая рыночная стоимость которых снизилась; д) стоимость продажи которых снизилась, - отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

    Резерв  под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

    Примечательно, что данный пункт представлен  в разделе ПБУ 5/01 под названием  «Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности», что означает, что создание резерва - это не столько элемент учета, сколько элемент формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности.

    В соответствии с п. 27 ПБУ 5/01 в бухгалтерской  отчетности подлежит раскрытию с  учетом существенности как минимум следующая информация о материально-производственных запасах: о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам); о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов; о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог; о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

    Планом  счетов бухгалтерского учета для  обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и других ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение стоимости материальных ценностей) предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Этот счет применяется также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т.п.

    Аналитический учет по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» ведется по каждому резерву, то есть по видам материальных ценностей, таким, как: материалы (счет 10); незавершенное производство (счет 20); товары (счет 41);  готовая продукция (счет 43).

    Все эти ценности, за исключением товаров  и готовой продукции, в бухгалтерском  балансе представляют собой отдельные  подстатьи статьи «Запасы» раздела «Оборотные активы». Однако, так как в основе оценки покупных товаров и готовой продукции лежат совершенно различные механизмы, объединять аналитический учет этих активов мы бы не рекомендовали.

    Порядок создания резерва под снижение стоимости МПЗ регулируется п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н.