2.11. Учет и аудит
затрат на производство и выхода
продукции
■*
Как известно, производство
продукции связано с определенными
затратами или издержками. Все
затраты предприятия на производство
и реализацию продукции, выраженные
в денежной форме, образуют себестоимость
продукции, которая является важнейшим
показателем эффективного использования
производственных ресурсов. Учет затрат
на производство продукции представляет
собой единый учетный процесс исследования
затрат в неразрывной связи с объемом
изготовленной продукции (выполненных
работ, оказанных услуг).
Таким образом, метод учета затрат является
определенной взаимосвязью приемов и
способов отражения и контроля издержек
производства и исчисления фактической
себестоимости продукции (работ, услуг).
Себестоимость продукции - это выраженные
в денежной форме затраты на ее производство
и реализацию. В условиях перехода к рыночной
экономике себестоимость продукции является
важнейшим показателем производственнохозяйственной
деятельности организации. Одно из основных
условий получения достоверной информации
о себестоимости продукции - четкое определение
состава производственных затрат.
Производственный учет заключается в
своевременном, полном и достоверном определении
фактических затрат, связанных с производством
и сбытом продукции, исчислении фактической
себестоимости отдельных видов и всей
продукции. Организация производственного
учета предполагает и определенную группировку
издержек предприятия в зависимости от
того, что считается объектом учета затрат.
При этом возможно:
- Учет
затрат по их видам. Это необходимое условие
для итогового контроля издержек, которое
позволяет предприятию рассчитывать структуру
себестоимости производственной продукции
- процентное соотношение отдельных элементов
себестоимости в общей стоимости затрат
на производство, выявить имеющиеся резервы
по снижению себестоимости. Показывает
какие группы затрат возникли в процессе
производства продукции и как они были
возмещены в результате ее продажи.
- Учет
затрат по местам их возникновения. Место
возникновения затрат - это структурное
подразделение предприятия, рабочие места,
участки, бригады, цехи, отделы предприятия
и т.п. Каждому такому участку присваивается
свой регистрационный номер, который фиксируется
в номенклатуре мест возникновения издержек
на предприятии. Способствует точному
их распределению между отдельными подразделениями
предприятия (центрами ответственности)
для определения результатов их деятельности.
- Учет
затрат по их носителям. В зависимости
от технологии и характера продукции носителями
затрат могут быть изделия или полуфабрикаты,
группы однородных изделий, серии одноименных
изделий или индивидуально
вырабатываемые
изделия (заказы), строительные объекты,
законченные этапы строительства,
виды работ и услуг, т.е. виды продукции
(работ, услуг), предназначенные для
реализации. Данный учет необходим для
определения рентабельности.
Счета раздела 8 «Счета производственного
учета» предназначены для учета затрат
организации на производство продукции
и оказание услуг. На счетах данного раздела
осуществляется группировка затрат по
местам их возникновения и другим признакам,
а также калькулирование себестоимости
готовой продукции.
Раздел 8 «Счета производственного учета»
состоит из подраздела 8000 «Счета производственного
учета», который включает следующие группы
счетов: 8010 - «Основное
производство», где учитываются затраты
на основное производство, в том числе
затраты на сырье и материалы, оплату труда
и отчисления от сумм оплаты труда работников,
непосредственно занятых в основном производстве,
накладные расходы, относящиеся к основному
производству;
8020 - «Полуфабрикаты собственного производства»,
где учитываются расходы на производство
полуфабрикатов;
8030 - «Вспомогательные производства», где
учитываются затраты производств, которые
являются вспомогательными для основного
производства организации; 8040 - «Накладные
расходы», где отражаются накладные расходы
по основному и вспомогательным производствам,
а также полуфабрикатам собственного
производства.
Аудит
затрат на производство и выхода продукции
Цель аудита учета затрат на производство
- установление обоснованности формирования
и правильности учета издержек производства. В процессе
проверки затрат на производство аудитором
необходимо решить следующие задачи:
-оценить обоснованность применяемого
метода учета затрат, варианта сводного
учета затрат, методов распределения общепроизводственных
и общехозяйственных расходов;
-подтвердить достоверность оформления
и отражения в учете прямых и накладных
(косвенных) расходов;
- оценить качество инвентаризаций незавершенного
производства;
- произвести арифметический контроль
показателей себестоимости по данным
сводного учета затрат на производство;
- подтвердить правильность включения
в себестоимость отдельных видов затрат,
в том числе нормируемых:
-проверка неизменности выбранных в учетной
политике схем и методов учета затрат
и способов калькулирования себестоимости;
- проверка соблюдения временного фактора
отнесения некоторых затрат на фактическую
себестоимость; - оценка качества инвентаризации
незавершенного производства и распределения
фактической себестоимости между незавершенным
производством и себестоимостью готовой
продукции;
- проверка обоснованности, целесообразности
и правомерности включения в затраты стоимости
материалов, оплаты труда, амортизации,
отчислений на социальные нужды, косвенных
расходов и т.д.; -подтверждается первоначальная
оценка систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля; - изучается порядок
учета и списания затрат на производство;
- проверка правильности отражения в отчетности
информации о затратах. Типичные ошибки, выявляемые в ходе проверки
затрат на производство:
- несоответствие применяемого метода
учета затрат, зафиксированному в учетной
политике;
-неправильное формирование расходов
по бартерным сделкам;
-расходы организации не соотнесены с
доходами;
-неправильная оценка остатков незавершенного
производства;
-неправильное разграничение расходов
по отчетным периодам;
-необоснованное включение в себестоимость
отдельных видов затрат;
-неправильное отражение в учете нормируемых
расходов.
- нарушения, допущенные при оформлении
первичных документов;
*
- нарушение методологии
учета (неверно составленные корреспонденции
счетов);
В бухгалтерском
учете себестоимость продукции
определяется как совокупность расходов
по обычным видам деятельности, понесенных
в связи с производством и
реализацией продукции в отчетном
периоде. Расходы, определяемые для
целей налогообложения, являются величиной,
уменьшающей налогооблагаемую базу.
В приложении имеются следующие документы
и учетные регистры: -Фактическая себестоимость
выпущенной продукции.
2.12. Закрытие
счетов и исчисление себестоимости
продукции, работ и услуг.
Счета 8 раздела
типового плана счетов предназначены
для обобщения информации о затратах
организации на производство продукции
(работ, услуг), а также о затратах,
связанных с выпуском продукции,
выполнением работ и оказанием
услуг обслуживающими производствами
и хозяйствами. На счетах данного
раздела осуществляется группировка
затрат по местам их возникновения
и другим признакам, а также калькулирование
себестоимости готовой продукции.
Для учета затрат на производство используются
счета подразделов 8100 «Основное производство»,
8200 «Полуфабрикаты собственного производства»,
8300 «Вспомогательное производство», 8400
«Накладные расходы».
Для управления производственно-хозяйственной
деятельностью предприятия и обоснованного
ценообразования необходимо знать затраты
не только по предприятию, его подразделениям,
видам продукции, но и на единицу изделия
т.е калькулировать его себестоимость.
Калькулирование - это исчисление себестоимости,
как всей товарной продукции (работ, услуг),
так и одной единицы. Оно имеет важное
значение для оперативного управления
работой предприятия, так как позволяет
вовремя вскрыть внутренние резервы и
использовать их для снижения себестоимости
продукции, повышение ее конкурентоспособности.
Калькуляция используется для планирования
себестоимости продукции и установления
обоснованных цен на продукцию с учетом
спроса на них на рынке. В калькуляции
обобщаются затраты субъекта в денежной
форме.
В зависимости от особенностей организации
технологии производства применяются
несколько методов учета затрат на производство
и калькулирования себестоимости продукции.
Под методом учета затрат на производство
и калькулирования себестоимости продукции
понимается совокупность приемов по сбору,
группировке в учете информации о производственных
затратах и исчислению фактической себестоимости
продукции для контроля за издержками
предприятий. Существуют
три основных метода учета затрат: попередельный,
позаказный, нормативный. Кроме того, на
практике применяют простой (попроцесный)
метод, методы по системе «директ-костинг»
и «стандарт-кост».
В приложении имеются следующие документы
и учетные регистры: - Фактическая себестоимость
выпущенной продукции.
2.13. Учет
и аудит реализации
Доход
- это валовые поступления экономических
выгод за период возникающие в ходе обычной
деятельности компании, результатом которых
является прирост собственного капитала,
отличный от прироста собственного капитала
за счет взносов собственников.
Доход включает
в себя доход от реализации готовой продукции
(товаров, работ, услуг) и прочие доходы,
возникающие в ходе обычной деятельности
компании. Прочие доходы - представляют
другие статьи, отвечающие определению
дохода, которые могут возникать или не
возникать в процессе обычной деятельности
компании. Доход
признается, если возникает увеличение
будущих экономических выгод, связанных
с увеличением активов или уменьшением
обязательств, которые могут быть надежно
измерены. Это означает, что признание
дохода происходит одновременно с признанием
увеличения активов или уменьшения обязательств
Доход от реализации готовой продукции,
товаров и других активов (далее товаров)
должен признаваться, когда удовлетворяются
следующие условия:
1. компания перевела на покупателя значительные
риски и вознаграждения, связанные с собственностью
на товары;
2. компания больше не участвует в управлении
в той степени, которая обычно ассоциируется
с правом собственности, и не контролирует
проданные товары;
3. сумму дохода можно надежно оценить;
4. существует вероятность того, что экономические
выгоды, связанные со сделкой, поступят
в компанию;
5. понесенные или ожидаемые затраты, связанные
со сделкой, могут быть надежно измерены.
Доход от реализации должен оцениваться
по справедливой стоимости полученного
или ожидаемого возмещения. Справедливая
стоимость - это сумма денежных средств,
достаточная для приобретения актива
или исполнения обязательства при совершении
операции между хорошо осведомленными,
независимыми друг от друга сторонами,
желающими совершить такую операцию. При
оплате выручки денежными средствами
и их эквивалентами сумма выручки - это
полученная или ожидаемая к получению
сумма средств или их эквивалентов. Если
поступление денежных средств или их эквивалентов
откладывается на срок более 1 года, справедливая
стоимость возмещения может быть меньше
полученной или ожидаемой к получению
номинальной суммы денежных средств. Под
стоимостью реализации понимается сумма,
которую покупатель оплачивает за актив
или стоимость его обмена между готовыми
к сделке независимыми сторонами. В отчете
о прибылях и убытках необходимо раскрытие:
суммы каждой значительной статьи дохода
от реализации, признанной в течение периода,
в том числе доходы, возникающие от: (1)
продажи товаров; (2) предоставления услуг;
(3) процентов; (4) лицензионных платежей;
(5) дивидендов;(6) выполнения работ по договорам
капитального строительства. В течение
отчетного периода на кредите счетов 6000
накапливаются суммы доходов от основной
деятельности, но так как этот счет дополнительный,
то в балансе он не отражается, а в конце
отчетного периода списывается на счет
5410 «Итоговый доход (убыток)». При этом
дебетуем счет 6010 и кредитуем счет 5410.
Корреспонденция счетов типовых операций
по подразделу 6000 «Доход от реализации
продукции и оказания услуг».
Для учета доходов от неосновной деятельности
предназначены подразделы 6100 «Доходы
от финансирования», 6200 «Прочие доходы»
ТПС.
На счетах данного подраздела обобщается
информация о суммах доходов, полученных
от неосновной деятельности. Счета данного
подраздела являются пассивными, дополнительными,
поступление доходов по Кредиту, а списание
по Дебету.
В течение отчетного периода по кредиту
счетов 6100, 6200 накапливаются суммы доходов,
но так как эти счета дополнительные, то
в балансе они не отражаются, а в конце
отчетного периода списывается на счет
5410 «Итоговый доход (убыток)». При этом
дебетуем счета 6100,6200 и кредитуем счет
5410.
Расходы - расходы, возникающие в процессе
основной деятельности организации и
прочие расходы. Расходы от основной деятельности
включают в себя такие расходы как себестоимость
реализации готовой продукции (товаров,
работ, услуг), состоящая из заработной
платы, материалов, амортизации и другое.
Они обычно принимают форму оттока или
истощения активов, в том числе денег или
их эквивалентов, товарно-материальных
запасов, основных средств. Прочими расходами
являются другие статьи, которые подходят
под определение расходов и могут возникать
или не возникать в процессе обычной деятельности
организации. Исходя из ТПС, все расходы
отражаются в разделе 7. Учет себестоимости
реализованной готовой продукции (товаров,
работ, услуг) ведется на счете 7010 «Себестоимость
реализованной готовой продукции (товаров,
работ, услуг)». Фактическая себестоимость
выполненных работ и оказанных услуг,
учтенная на счетах 8010 «Основное производство»,
8030 «Вспомогательные производства» по
мере реализации (приемки заказчиками)
списывается в дебет счета 7010. В конце
отчетного периода суммы фактических
затрат по реализации выполненных работ
и услуг списывают с кредита счета 7010 в
дебет счета 5410 «Прибыль (убыток) отчётного
года», счет закрывается.
Расходы периода, в отличие от затрат на
производство продукции, не зависят от
объемов производства и являются постоянными
расходами не связанными с конкретными
видами реализованной продукции или услуг.
К расходам периода относят: общие и административные
расходы; расходы по процентам; расходы
по реализации товарно-материальных запасов.
Общие и административные расходы связанны
с обслуживанием предприятия в целом и
управлением всей его производственно-
хозяйственной деятельностью. Учет этих
расходов ведется на счете 7210 «Общие и
административные расходы», счет активный
в балансе не отражается. Аналитический
учет ведется по типовой номенклатуре
статей расходов предложенной Департаментом
методологии бухгалтерского учета и аудита
Министерства финансов РК:
-оплату труда работников, относящихся
к административному персоналу;
-отчисления от оплаты административного
персонала и персонала, занятого в обслуживающих
хозяйствах, по установленным законодательством
нормам
-органам социального и медицинского страхования,
в Пенсионный фонд, Государственный фонд
содействия занятости; -содержание административного
аппарата управления; -расходы на содержание
и обслуживание технических средств управления,
узлов связи, средств сигнализации, вычислительных
центров и других технических средств
управления, не относящихся к производству
(износ основных средств общехозяйственного
назначения, расходы на содержание и текущий
ремонт зданий, сооружений и инвентаря
общехозяйственного назначения); -расходы
по созданию и совершенствованию систем
и средств административного управления;
-оплата услуг банка; -оплата услуг, осуществляемых
сторонними организациями по общехозяйственному
управлению, в тех случаях, когда штатным
расписанием субъекта не предусмотрены
те или иные функциональные службы; -расходы
на командировки административного персонала
управления; -конторские, типографские,
почтово-телеграфные и телефонные расходы;
-представительские расходы; -расходы
по содержанию обслуживающих производств
и хозяйств (бесплатное предоставление
помещений, оплата стоимости коммунальных
услуг организациям общественного питания
и так далее); -расходы на организованный
набор рабочей силы, на обучение кадров,
компенсации при увольнении работников,
комиссионные расходы; -налоги, сборы и
отчисления с имущества, недвижимости;
-расходы на коммунальные услуги, охрану
труда работников, расходы на охрану субъекта,
противопожарную охрану, расходы по проведению
оздоровительных мероприятий, на содержание
совета директоров и другие расходы общехозяйственного
характера; -сверхнормативные потери,
порча и недостачи товарно-материальных
запасов на складах и другие непроизводительные
расходы и потери; -единовременное вознаграждение
за выслугу лет непроизводственным работникам
(аппарат управления и так далее) в соответствии
с действующим законодательством.;
-оплата консультационных (аудиторских),
информационных услуг. -расходы на содержание
объектов здравоохранения, детских дошкольных
учреждений, оздоровительных лагерей,
объектов культуры и спорта, объектов
жилищного фонда; -оплата дополнительно
предоставленных (сверх предусмотренного
законодательством) отпусков работникам,
в том числе женщинам, воспитывающим детей,
оплата проезда членов семьи работника
к месту использования отпуска и обратно;
-выплаты работникам, высвобождаемым из
организаций в связи с их реорганизацией,
сокращением численности работников и
штатов; -судебные издержки; присужденные
или признанные штрафы, пени, неустойки
и другие виды санкций за нарушение условий
хозяйственных договоров;
При необходимости, предприятия могут
вводить в типовую номенклатуру дополнительные
статьи и субстатьи, сокращать и объединять
их с учетом специфики отрасли экономики
и субъекта.
Аудит
реализации (аудит доходов и расходов).
В условиях рыночной экономики целевой
функцией любого хозяйствующего субъекта
является получение дохода. В соответствии
с требованиями стандарта бухгалтерского
учета 3 в «Отчете о результатах финансово-хозяйственной
деятельности» должны быть раскрыта следующие
данные: 1) доход реализации продукции
(работ, услуг); 2) валовой доход; 3) доход
от основной деятельности; 4) доход от неосновной
деятельности; 5) доход от обычной деятельности
до налогообложения; 6) доход от обычной
деятельности после налогообложения;
7) доход от чрезвычайных ситуаций; 8) чистый
доход. Доход от реализации
продукции (работ, услуг) отражается за
минусом налога на добавленную стоимость,
акцизов и т.п. налогов и обязательных
платежей, а также стоимость возвращенных
товаров, скидки с продаж и скидки с цены,
предоставленных покупателю. Установив
достоверность суммы дохода от реализации
продукции, аудитор должен проверить статью
«Себестоимость реализованной продукции»
(работ, услуг), по этой статье отражается
не полная себестоимость реализованной
продукции, а производственная себестоимость.
Не менее тщательно следует проверить
статью «Доход от основной деятельности».
Величина дохода от основной деятельности
определяется путем вычитания из валового
дохода суммы общих и административных
расходов, расходов на выплату процентов
и расходов по реализации, в совокупности
составляющих расходы периода. Расходы
периода списываются в том отчетном периоде,
в котором они произведены, и не переносятся
на последующие периоды в остатках нереализованной
продукции и незавершенного производства.
Общие и административные расходы — это
расходы, связанные с управлением и организацией
производства. К расходам на выплату процентов
относятся: оплата процентов по кредитам
банка; оплата процентов по кредитам поставщиков;
расходы по выплате процентов по аренде
имущества; выпущенным ценным бумагам
и прочие. Аудитор должен проверить правильность
корреспонденций счетов по хозяйственным
операциям, связанных с учетом расходов
на выплату процентов, а также соответствие
данных Главной книги журналу-ордеру №
14. Особое внимание уделяется проверке
расходов, связанных с реализацией товарноматериальных
запасов. В состав этих расходов входят:
- заработная плата работников отдела
сбыта (торговли), отчисления от заработной
платы работников отдела сбыта (торговли),
расходы по страхованию собственности,
командировочные расходы, амортизационные
отчисления и расходы по содержанию основных
средств, используемых при реализация
запасов и другие; - расходы по упаковке,
погрузке, доставке грузов до пункта отправления;
на комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые
сбытовые и другим посредническим организациям;
на коммунальные услуги; по содержанию
помещений для хранения товаров в местах
реализация; -расходы по изучению рынков
сбыта и продвижению товаров на рынок
(затраты на маркетинг),расходы на разработку
и издание рекламных изделий; участие
в выставках, ярмарках, стоимость образцов
товаров, переданных в соответствии с
контрактами, соглашениями и иными документами
непосредственно покупателя или посредническим
организациям бесплатно и не подлежащим
возврату, и другие аналогичные расходы.
Предметом внимания должна стать статья
«Доход от неосновной деятельности», которая
не связана с операциями по производству
и реализации продукции. Представляет
собой совокупность следующих доходов:
1) доходы от реализации нематериальных
активов; 2)доходы от реализации основных
средств; 3)доходы от реализации ценных
бумаг; 4)дивиденды по акциям и доходы в
виде процентов; 5)доход от курсовой разницы;
6)субсидии исполнительных органов власти;
7)прочие. На этом счете могут быть учтены
доходы от списания долгов, от запасов,
нематериальных активов и основных средств,
доходы прошлых лет, выявленные в отчетном
году, роялти и другие доходы от операций,
непосредственно не связанных с производством
продукции (работ, услуг) и ее реализацией.
Заключительным показателем доходов является
чистый доход , который определяется суммой
доходов от обычной деятельности и чрезвычайных
ситуаций, под которыми понимаются события
или операции, отличные от обычной деятельности
юридического лица.