Отчет о прибылях и убытках

Временная разница - разница, означающая, что вся сумма убытка (по всей операции) будет учтена и  в бухгалтерском, и в налоговом  учете.

Вычитаемая - разница, что  при возникновении разницы в  первоначальный момент по бухгалтерскому учету расходы по этой операции учтены в большей сумме (5000 руб.), чем в  налоговом учете, и в феврале  прибыль по бухгалтерскому учету  из-за влияния этой операции будет  меньше прибыли по налоговому учету  на 500 руб.

Умножая величину вычитаемой временной разницы на ставку налога (24%), получаем отложенное налоговое  обязательство (ОНО):

5000 руб. х 24% = 1200 руб.

ОНО отражается в бухгалтерском  учете проводкой:

1) 28 февраля:

Дебет счета 09 «Отложенные  налоговые активы», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 1200 руб. - отражено налоговое обязательство

 (ОНО) по убытку от реализации основного средства: 5000 руб. х 24% = 1200 руб.

С марта по июль (ежемесячно в течении пяти месяцев) будет  происходить погашение отложенного  налогового обязательства с отражением в бухгалтерском учете;

2) 31 марта (а также 30.04, 31.05, 30.06, 31.07):

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам  и сборам», Кредит счета 09 «Отложенные  налоговые активы» - 240 руб. - отражено погашение отложенного налогового обязательства (ОНО) по убыткам от реализации основного средства: 1000 руб. х 24% = 240 руб.

Отобразим в таблице №4 весь пример. Следовательно, характер временной разницы определили по моменту возникновения. Если рассматривать эти разницы в отрыве, то в марте разница носит характер налогооблагаемой временной разницы (расход по налоговому учету (1000 руб.) больше расхода по бухгалтерскому учету), ведущей к образованию отложенного налогового актива (Дебет счета 68, Кредит счета 77). В результате по бухгалтерскому учету, по одной и той же операции одновременно отражается и ОНО (на счете 09), и ОНА (на счете 77), что, естественно, неправильно. Постоянные разницы появляются из-за несовпадения фактов признания доходов и расходов. Многие затраты организации не уменьшают облагаемую прибыль (например, рекламные, представительские и командировочные расходы сверх норм, установленных Налоговым кодексом РФ).

В бухгалтерском учете  таких ограничений нет. Все эти  затраты включают в расходы организации  полностью, когда организация потратила  средства и признала их расходами  в бухгалтерском учете, но уменьшить  на их сумму налогооблагаемую прибыль  не может. Примером постоянной разницы  может послужить сумма процентов  по заемным средствам сверх норм, установленных ст. 269 НК РФ. Указанная  сумма признается в налоговом  учете расходом, не уменьшающим налоговую  базу по налогу на прибыль, а в бухгалтерском  учете будет учтена в составе  прочих расходов или включена в стоимость  амортизируемого имущества или  товарно-материальных ценностей. В  результате указанного различия в бухгалтерском  учете организации возникает  постоянная разница.

В результате налога на прибыль, рассчитанный по данным налогового учета, будет больше, нежели по данным бухгалтерского учета. Сумма такого превышения и  называется постоянным налоговым обязательством. Эту сумму нужно указывать  в форме №2 по строке 200.

Рассчитать ее можно по формуле:

Постоянные налоговые  обязательства = Постоянная разница  х 24%.

Величину постоянной разницы  определяют так:

Сумма данного вида расходов, признанная в бухучете - Сумма данного  вида расходов, признанная в налоговом  учете = Постоянная разница.

Сумму постоянной разницы  можно отразить на том счете, где  ведется учет актива или обязательства, по которому она возникла.

 

Пример

Организация торгует мебелью. Для привлечения покупателей  фирма провела в отчетном году рекламную акцию - розыгрыш призов. Расходы на приобретение призов составили 59 000 руб. (в т.ч. НДС 9000 руб.). Сумма  этих расходов учитывается при налогообложении  прибыли только в пределах 1% от полученной выручки.

Бухгалтер фирмы сделал проводки:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу» субсчет «Расходы на рекламу»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 50 000 руб. (59 000 - 9000) - отражены расходы  на рекламу:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 9000 руб. - учтен НДС по рекламным  расходам.

В этом году организация  продала мебель на сумму 4 500 000 руб. (без  НДС). Следовательно, она может уменьшить  налогооблагаемую прибыль только на 45 000 руб. (4 500 00 руб. х 1%) расходов на рекламные  призы. Оставшиеся 5000 руб. (50 000 - 45 000) составляют постоянные разницы:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу» субсчет «Расходы на рекламу» - 5000 руб. - отражена постоянная разница по расходам на рекламу.

Допустим, что других постоянных разниц у организации не было. Тогда  по итогам отчетного года бухгалтер  сделает проводку:

Дебет счета 99 «Прибыли и  убытки» субсчет «Постоянное  налоговое обязательство»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 1200 руб. (5000 х 24%) - отражено постоянное налоговое  обязательство.

В форме № 2 по строке 200 нужно  указать 1200 руб.

Этот тип разницы связан только с текущим отчетным периодом и никак не влияет на последующие. Допустим, по итогам отчетного года получен убыток, и бухгалтерский  убыток больше налогового. В этой ситуации возникают как вычитаемые временные  разницы, так и постоянные разницы:

1) на сумму налогового  убытка возникают вычитаемые  временные разницы;

2) на оставшуюся сумму  - постоянные разницы.

Принципиальное отличие  между постоянными и временными разницами заключаются в том, что временные разницы с течением времени исчезают, а постоянные- нет. Примером служат представительские  расходы. В налоговом учтет их отражают в пределах норм (не больше 4% от расходов на оплату труда), в бухучете - в полном объеме.

Определившись с суммой постоянных разниц, нужно рассчитать постоянное налоговое обязательство (ПНО). Для  этого величину постоянной разницы  надо умножить на ставку налога на прибыль. На сумму ПНО делают проводки по Дебету счета 99 «Прибыли и убытки»  и Кредиту счета 68 «Расчеты по налогам  и сборам».

 

Пример

Организация по итогам 2006г. в бухучете получила убыток 12 000 руб., в налоговом учете - 10 000 руб. Разница  образовалась из-за принятия к учету  представительских расходов сверх  норм (на сумму 2000 руб.).

В данном случае сумма вычитаемых временных разниц составила 10 000 руб. Отразили ее так:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам  и сборам»,

Кредиту счета 99 «Прибыли и  убытки» субсчет «Условный доход  по налогу на прибыль» - 2400 руб. (10 000 руб. х 24%) - начислен условный доход по налогу на прибыль:

Дебет счета 09 «Отложенные  налоговые активы»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 2400 руб. (10 000 руб. х 24%) - отражен ОНА. Величина постоянных разниц составила 2000 руб. Рассчитали постоянные налоговые обязательства и отразили их в учете следующим образом:

Дебет счета 99 ««Прибыли  и убытки» субсчет «Условный  доход по налогу на прибыль»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 480 руб. (2000 руб. х 24%) - отражено ПНО.

 

Пример

Предположим, что в I квартале 2008г. основное средство по бухучету самортизировалось полностью. Вследствие этого не стало налогооблагаемой временной разницы. 31 марта 2008г. бухгалтер сделал запись:

Дебет счета 77 «Отложенные  налоговые обязательства»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 480 руб. - списано  ОНО.

В рассматриваемом случае (когда налоговый убыток больше бухгалтерского) также могут возникнуть постоянные разницы.

Существуют ситуации, когда  доходы, учитываемые в бухгалтерском  учете при формировании финансового  результата деятельности организации, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, а также образуются постоянные разницы. В частности, к таким доходам  относятся:

1) доходы в виде сумм  процентов, полученных в соответствии  с требованиями ст. 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного  фонда) (подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ);

2) доходы в виде сумм  кредиторской задолженности налогоплательщика  перед бюджетом разных уровней  (подп. Ст. 21 п. 1 251 НК РФ), списанной  или уменьшенной в соответствии  с законодательством РФ или  по решению Правительства РФ.

 

Все расходы производственного  предприятия делятся на прямые и  косвенные. Косвенные расходы и  та часть прямых затрат, которая  приходится на реализованную продукцию, учитываются при расчете налога на прибыль в текущем периоде. А прямые расходы, относящиеся к  незавершенной продукции, готовой  продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной продукции, в  текущем периоде не списываются. Их величина зависит от того, какие  именно виды затрат считаются прямыми.

Прямые расходы - материальные затраты, расходы на оплату труда  и амортизационные отчисления (п. 1 ст. 318 НК РФ), однако все подобные суммы  к прямым расходам лишь «могут быть отнесены». Перечень любых затрат носит  рекомендательный характер, поэтому  организация может в налоговом  учете считать прямыми те же расходы, что и в бухгалтерском, это  избавит организацию от лишних расчетов, связанных с ведением налогового учета. Перечень прямых расходов организация может выбирать самостоятельно, но ориентироваться нужно на перечень, установленный в ст. 318 НК РФ. При этом прямые расходы у производственного предприятия должны быть обязательно. Кроме того, целью изменений, внесенных в порядок формирования прямых и косвенных расходах, было сближение бухгалтерского и налогового учета, т.е. организация имеет право выбрать одинаковый список прямых затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

Предприятие может самостоятельно решить, как именно распределять эти  затраты между незавершенной, готовой  и реализованной продукцией.

Чем больше производственных запасов, тем меньше расходов списываются  в текущем периоде, то есть стоит  определить: если непроданной продукции  остается много, то список прямых расходов имеет смысл уменьшить, тогда  их можно будет списать быстрее.

Если изготовление и реализация продукции занимают длительный промежуток времени, то и отсрочку налоговых  платежей будет продолжительной. Следовательно, перечень прямых расходов выгодно сократить. При этом в учете образуются временные  разницы и организации придется вести отдельный налоговый учет, но на отсрочке налоговых выплат организация  получит экономию.

Прямые расходы, относящиеся  к текущему периоду, в соответствии со ст. НК РФ определяются по следующей  формуле:

 

Р = ОР + ГПн + ОПн + НЗПн - ГПк - Опк - НЗПк,

Где Р - прямые расходы, относящиеся  к текущему периоду;

ОР - прямые расходы, произведенные  в текущем периоде;

ГПн(к) - прямые расходы, отнесенные к готовой продукции на складе на начало (конец) периода;

ОПн(к) - прямые расходы по отгруженной, но не реализованной продукции  на начало (конец) периода;

НЗПн(к) - прямые расходы по незавершенному производству на начало (конец) периода.

 

Если  отнести расходы к производственному процессу невозможно, то метод распределения может быть экономически обоснован.

Здесь явно есть смысл выбрать  тот метод отнесения затрат на незавершенное производство, который  применяется в бухгалтерском  учете, это существенно облегчит работу, ведь иначе базу для распределения  придется рассчитывать дважды.

Статья 320 НК РФ делит все  затраты, связанные с торговыми  операциями, следующим образом: прямыми  расходами признаются стоимость  товара и доставка, все остальные  расходы являются косвенными. Поэтому  если включить все затраты в стоимость  товара, то они будут прямыми. В  этом случае организация должна отразить свой подход в учетной политике и применят этот порядок как минимум два года .

Расходы на доставку являются прямыми независимо от того, включены они в стоимость товара или  нет. Поэтому если у организации  только один вид товара, то результат  в обоих случаях одинаковый. Но бывает, что товары разных видов  и расходы на доставку тоже различные. В этом случае стоит тщательно  продумать - включать ли доставку в  стоимость товара.

Если доставка входит в  стоимость товара, то транспортные расходы списываются пропорционально  реализованным товарам данного  вида.

В случае, если перевозка  не включена в стоимость товара, затраты на доставку списываются  по методике, которая в ст. 319 НК РФ.

Помимо этого сумма  списанных расходов зависит от скорости реализации тех или иных товаров  и их доли в общем объеме товаров. Допустим, товар, на перевозку которого тратятся большие суммы, продается  лучше, чем доставляемый товар за меньшие деньги. Тогда организации  выгоден первый метод. Представим обратный вариант: товар, транспортные расходы  на который велики, пользуется меньшим  спросом, чем товары с дешевой  доставкой. В этом случае лучше использовать второй метод, то есть не включать затраты  на транспортировку в стоимость  товара.