Особенности бухгалтерской отчетности при реорганизации организаций и прекращении деятельности

    Приведение  в пояснениях величины прибыли присоединенного  общества необходимо для сравнительного анализа динамики показателя чистой прибыли (непокрытого убытка) реорганизуемых обществ. Данный анализ приобретает важность для оценки результатов реорганизации, которая может привести как к увеличению финансовых показателей, так и к их снижению. В частности, практика зарубежных слияний показывает, что процент слияний, давших в последующем существенное увеличение экономического потенциала, значительно ниже количества неудачных слияний.

    Раскрытие в отчетности способа обмена долей (акций) в капитале присоединяемого  общества на доли (акции) общества, к  которому производится присоединение, предполагает следующие расшифровки:

• порядок расчета долей акционеров присоединяемого и присоединяющего общества в уставном капитале общества-правопреемника;
• порядок обмена акций присоединяемого общества.

    Раскрытие данных о конверсионном отношении  предусматривает указание факторов, которые были учтены при установлении этого отношения, а также расчет отношения. Важно отметить, что величина доли акционеров присоединяемого общества в уставном капитале присоединяющего общества может не соответствовать величине уставного капитала присоединяемого общества, сформированной до реорганизации.

    Величина  уставного капитала ОАО «Символ» до реорганизации составляла 450 млн. руб., а при установлении конверсионного отношения величина части уставного капитала, приходящаяся на акционеров ОАО «Символ», увеличилась до 550 млн. руб. (68,7% в уставном капитале после реорганизации). В пояснения можно включить расчет долей акционеров в уставном капитале в соответствии с договором о присоединении.

    Раскрытие порядка обмена акций присоединяемого  общества предусматривает приведение в пояснениях информации о способе такого обмена. Возможны следующие способы обмена акций:

• конвертация акций реорганизуемой организации путем их обмена на акции правопреемника в течение проведения реорганизации с последующим погашением акций реорганизуемой организации на дату, предшествующую дате завершения реорганизации;
• конвертация прав акционеров реорганизуемой организации путем выкупа акций с погашением и последующим возмещением прав акционеров реорганизуемой организации за счет дополнительной эмиссии акций организацией-правопреемником.

    При проведении реорганизации в форме  слияния организация-правопреемник  раскрывает информацию, аналогичную  вышеприведенной. 

2. Составление бухгалтерского баланса при реорганизации юридического лица в форме выделения и разделения.

    В случае проведения в отчетном году реорганизации организации в  виде выделения в пояснениях к  отчетности реорганизуемой организации  могут раскрываться следующие данные:

• стоимость имущества и обязательств, переданных выделенной организации по разделительному балансу;
• величина доходов и расходов выделяемой организации, которые были получены (понесены) в связи с видами деятельности, которые относятся к выделенной организации применительно к периоду между датами начала отчетного периода (года) и датой завершения реорганизации;
• величина полученных и удовлетворенных требований кредиторов организации, принятых в связи с уведомлением их о принятии решения о реорганизации в форме выделения.

    Информация  о стоимости имущества и обязательств, переданных выделенной организации, может быть включена:

• в пояснения к отчетности реорганизуемой организации с учетом утвержденного разделительного баланса (до даты завершения реорганизации);
• в пояснения реорганизационной организации на отчетную дату, следующую за датой завершения реорганизации.

    Рассмотрим  пример.

    Из  ОАО «Символ» произошло выделение  ОАО «Гудок». Дата завершения реорганизации  – 15 октября 2008 г. В годовой отчетности ОАО «Символ» за 2008 год можно включить расшифровку, поясняющую снижение показателей отчетности в результате реорганизации. Поскольку снижение показателей отчетности вследствие проведенной реорганизации может быть весьма значительным, раскрытие величины переданных имуществ и обязательств дает возможность объяснить количественный разрыв между отчетными данными по сравнению с предыдущим годом. Раскрываемая информация представлена следующим образом.

    Включение в пояснения к отчетности сумм доходов и расходов выделенной организации, которые были получены (понесены) в  связи с видами деятельности, которые  относятся к выделенной организации, имеет отношение к ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности». В соответствии с пунктом 6 этого ПБУ прекращение части деятельности организации может осуществляться путем реорганизации организации в форме выделения. При формировании в бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации информации о количественном распределении показателей с учетом выделяемых организаций следует руководствоваться ПБУ 16/02, которая будет включена в раздел пояснений «Информация о прекращаемой деятельности».

    Вариант раскрытия информации о движении кредиторской задолженности в отчетности реорганизуемой организации ОАО «Символ» с учетом проведения реорганизации в форме выделения.

    В случае проведения в отчетном году реорганизации организации в  виде разделения в пояснениях к бухгалтерской  отчетности вновь образованных организаций  могут раскрываться следующие данные:

• стоимость имущества и обязательств, полученных организацией на основании разделительного баланса;
• величина регулирующей части показателя нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в случае превышения чистых активов над уставным капиталом вновь созданной организации (превышением уставного капитала над чистыми активами созданной организации).

    Регулирующая  часть нераспределенной прибыли (непокрытого  убытка) представляет искусственно созданный  показатель в результате реорганизации  в форме разделения. Соответствующее раскрытие возможно произвести по решению организации-правопреемника либо в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, либо в пояснениях к указанным формам.

    В соответствии с пунктом 33 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (с учетом произведенной реорганизации). Очевидно, что сопоставимость можно обеспечить при тех формах реорганизации, которые предусматривают сохранение реорганизуемого юридического лица. Сопоставимость бухгалтерского баланса, принимая во внимание завершенную реорганизацию, возможна для реорганизации в форме присоединения, выделения и преобразования. При реорганизации в форме слияния или разделения отсутствует возможность сравнения показателей бухгалтерского баланса вновь созданного (созданных) юридического лица за первый отчетный период с показателями прекративших (прекратившего) существование юридических лиц – правопредшественников.

    В случае реорганизации в форме  преобразования достаточно обеспечить учет влияния изменений учетной  политики, поскольку значения показателей  баланса существенно не изменятся.

    Реорганизация в форме присоединения или выделения требует раскрытия информации о величине имущества и обязательств реорганизуемых организаций, учитываемых на балансе организаций на момент завершения реорганизации. Формирование сравнительной информации после завершения реорганизации представляется возможным в первый отчетный период правопреемника реорганизованного юридического лица. Это объясняется, в случае проведенного присоединения, возможностью раздельного представления активов и обязательств присоединяющего и присоединяемого юридических лиц на момент завершения реорганизации. При выделении имеет смысл показывать величину имущества и обязательств, отходящих выделяемой организации в результате реорганизации. Обеспечение сопоставимости информации после присоединения или выделения в будущих отчетных периодах возможно только при условии, что присоединенное (выделенное) юридическое лицо представляет собой самостоятельный сегмент бизнеса, а присоединяющая организация (организация, из которой произошло выделение) до начала реорганизации в течение нескольких лет предоставляла в бухгалтерской отчетности информацию по сегментам. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3. Ликвидационный баланс организации и порядок его составления.

    Экономические преобразования в России в начале 1990-х годов привели к лавинообразному  росту числа юридических лиц, прежде всего хозяйственных обществ, основанных на объединении частных капиталов. Движущей силой такого процесса стала приватизация – передача государственной собственности на средства труда в руки граждан страны посредством обмена именных приватизационных чеков на акции.

    Статистика  свидетельствует, что к концу 1980-х  годов в России было около 300 тыс. самостоятельных предприятий и  организаций, к 1996 г. этот показатель составил уже 2 млн., а в 2007 г., по данным Единого  государственного реестра юридических лиц, в нашей стране насчитывалось более 3,3 млн. организаций.

    Но  далеко не все они сегодня имеют  возможность успешно вести хозяйственную  деятельность. Около 1 млн. организаций  находится в «спящем» состоянии  – не представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность, не осуществляют операции по своим расчетным счетам. Кроме того, в стране имеется 44,5 тыс. юридических лиц, признанных судом банкротами, а всего в процессе ликвидации находится более 60 тыс. организаций. При ведении бухгалтерского учета такие организации не могут следовать в бухгалтерском учете одному из основополагающих допущений, установленных пунктом 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», - непрерывности деятельности. Отказ от применения этого допущения должен найти отражение в бухгалтерской отчетности организации, прежде всего в бухгалтерском балансе, приобретающем в этой связи специфические особенности как по форме, так и по содержанию.