Налоговая отчетность по налогу на прибыль организации

      ♦ расходы, которые, наоборот, отражены в бухгалтерском учете, но не признаются при налогообложении прибыли (например, убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, который в бухгалтерском учете возникает на дату реализации основного средства, а в налоговом — равномерно в течение периода, представляющего собой разницу между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации).

      Поскольку указанные доходы и расходы учитываются при налогообложении прибыли в отчетном периоде, то в следующих периодах их влияние будет исключено при формировании налогооблагаемой прибыли.

      Налогооблагаемые  временные разницы (НВР) возникают  в случае, если налогооблагаемая прибыль  оказалась временно меньше, чем бухгалтерская, т. е. они приводят к уменьшению налога на прибыль в отчетном периоде по отношению к сумме, рассчитанной по бухгалтерской прибыли, а в следующих отчетных периодах — к его увеличению.

      Налогооблагаемые  временные разницы, образовавшиеся в отчетном периоде, представляют собой:

♦ доходы, которые отражены в бухгалтерском учете, но не признаются при налогообложении прибыли;

♦ расходы, которые, наоборот, не отражены в бухгалтерском учете, но возникают в целях налогообложения.

      В силу того, что указанные суммы  исключены из налогооблагаемой прибыли  отчетного периода, они будут  учтены при формировании налогооблагаемой прибыли в будущих периодах и  соответственно увеличат ее. 
Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода согласно п. 13 ПБУ 18/02 отражаются в бухгалтерском учете обособленно — в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница.

      Отложенный  налог на прибыль.

      Отложенный  налог на прибыль — сумма, оказывающая  влияние на величину налога, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

      Вычитаемые  временные разницы уменьшают  сумму отложенного налога на прибыль, а налогооблагаемые временные разницы его увеличивают.

      Отложенные  налоговые активы

Отложенные  налоговые активы (ОНА) — это часть  отложенного налога на прибыль, которая  должна привести к уменьшению налога, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. 
Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли.

      Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что они не будут уменьшены или полностью погашены в будущем.

      Для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов предназначен вновь введенный счет 09 «Отложенные налоговые активы». 
Отложенный налоговый актив увеличивает величину условного расхода (или дохода) отчетного периода. Постановка актива на учет отражается следующими бухгалтерскими записями:

      Д 09 «Отложенные налоговые активы»

      К 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

      Аналитический учет по счету 09 «Отложенные налоговые  активы» должен вестись по видам  активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.

      По  мере того как уменьшаются вычитаемые временные разницы (до полного погашения), будут соответственно уменьшаться  отложенные налоговые активы. Суммы, на которые уменьшаются или полностью  погашаются в текущем отчетном периоде  отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете следующей проводкой:

      Д 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

      К 09 «Отложенные налоговые активы».

      Однако  следует иметь в виду, что такую  проводку можно сделать лишь в том случае, если в отчетном периоде организация имеет налогооблагаемую прибыль. Если налогооблагаемой прибыли нет, то следует дождаться того периода, когда она появится (п. 17 ПБУ 18/02).

      Отложенное  налоговое обязательство.

      Отложенное  налоговое обязательство (ОНО) — часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога 
подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периоде (в последующих отчетных периодах).

      Отложенное  налоговое обязательство признается в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, и рассчитывается по формуле:

      ОНО = НВР* ставка налога

      Наличие и движение отложенных налоговых обязательств отражаются на чете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

      Возникновение отложенного налогового обязательства отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

      Д 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

      К 77 «Отложенные налоговые обязательства».

      Аналитический учет отложенных налоговых обязательств ведется по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.

      Уменьшение  или полное погашение отложенных налоговых обязательств, происходящее в последующих отчетных периодах в счет начислений налога на прибыль, отражается следующей проводкой:

      Д 77 «Отложенные налоговые обязательства»

      К 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». 
 

      Текущий налог на прибыль (текущий  налоговый убыток)

      Текущий налог на прибыль (текущий налоговый  убыток) — это сумма фактического налога, определенная исходя из величины условного дохода/расхода, скорректированная на суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств отчетного периода. 
Практический пример расчета текущего налога на прибыль приведен в приложении к ПБУ 18/02.

      Раскрытие информации о расчетах по налогу на прибыль  в бухгалтерской  отчетности.

      Отложенные  налоговые активы и обязательства  по общему правилу должны отражаться в бухгалтерском балансе соответственно в качестве вне оборотных активов и долгосрочных обязательств (п. 23 ПБУ 18/02).

      Разрешается отражать в бухгалтерском балансе  сальдированную (свернутую) сумму отложенных активов и обязательств (п. 19 ПБУ 18/02). Это возможно при одновременном  наличии в организации отложенных активов и обязательств, а также учете их при расчете налога на прибыль. 
Постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы и обязательства, а также текущий налог на прибыль должны отражаться в отчете о прибылях и убытках (п. 24 ПБУ 18/02). Порядок такого отражения не предусмотрен ПБУ 18/02.

Кроме того, в отчете о прибылях и убытках  и пояснениях к бухгалтерскому балансу  раскрывается ряд других показателей, перечень которых приведен в п. 25 ПБУ 18/02.

6. Формы отчетности

      Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога или авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления уплаты налога, обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода предоставлять в налоговые органы по месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном НК РФ.

      Налоговые агенты обязаны по истечении каждого  отчетного (налогового) периода, в котором  они производили выплаты налогоплательщику  представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты.

      Налогоплательщики по итогам отчетного периода предоставляют  налоговые декларации упрощенной формы. Некоммерческие организации, у которых  не возникает обязательств по уплате налога, предоставляют налоговую  декларацию по упрощенной форме по истечении налогового периода⁸.

   Форма декларации по налогу на прибыль приведена  в Приказе Министерства по налогам  и сборам от 11.11.2003 г. №БГ-3-02/614 «Об утверждении формы Декларации по налогу на прибыль организаций» (с изменениями от 03.06.2004 г.). Приказом МНС РФ от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585 «Об утверждении Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций» (ред. 03. 06. 2004 г.) утверждена инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль.

      Декларация содержит 11 листов с приложениями. Однако субъектам малого предпринимательства заполнять все листы не придется. Ряд разделов предназначен для специфических категорий налогоплательщиков, например, для профессиональных участников рынка ценных бумаг, а также содержит расчет налоговой базы по специфическим операциям (например, с финансовыми инструментами срочных сделок). Основная часть декларации состоит из расчета налога на прибыль и нескольких приложений к нему, детально раскрывающих содержание отдельных его строк⁹.

      Налогоплательщики представляют налоговые декларации за отчетный период не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы авансовых  платежей по фактически полученной прибыли, предоставляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей. Налоговая декларация по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 289 НК РФ).

      Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончанию каждого налогового и отчетного периода предоставляет в налоговые органы по месту своего нахождения декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

      Для составления налоговой декларации по налогу на прибыль согласно Налоговому кодексу берутся данные налогового учета. Статьей 313 НК РФ определено, что налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, а также для контроля за правильностью и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.

      При обнаружении налогоплательщиком в  поданной им  налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящей к занижению подлежащей уплате суммы налога, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

      Согласно  ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой  базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в период совершения ошибки.

      В таких случаях налогоплательщик предоставляет в налоговый орган  уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за налоговый период, в котором свершена ошибка.

      При этом если ошибки, выявленные в отчетных (налоговых) периодах, относятся к  периоду до 1 января 2002 года, то налогоплательщик представляет в налоговый орган  уточненный расчет (налоговую декларацию) налога от фактической прибыли по форме, установленной Инструкцией №62 (утратила силу с 1 января 2002г.)

      При обнаружении ошибок (искажений) в  налоговых периодах, наступивших  после 1 января 2002 года до 1 января 2004 года, уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организации представляется по форме, утвержденной приказом МНС России от 17.12.2001 № БГ-3-02/542. При обнаружении ошибок в отчетных периодах, наступивших после 1 января 2004 года,  уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организации представляется по форме, утвержденной приказом МНС России от 11.11.2003 № БГ-3-02/614 (в ред. от 03.06.2004).

      Статьей 54 НК РФ предусмотрена также норма, согласно которой в случае невозможности  определения конкретного периода, к которому относятся ошибки (искажения), корректируются налоговые обязательства отчетного (налогового) периода в котором выявлены ошибки.