В апреле 2010 года в ходе выполнения работ  исполнителем сделан вывод о невозможности  достижения предусмотренного договором  результата работ.

     В мае 2010 года ОАО «Атолл» подписало соглашение о завершении работ в связи с получением отрицательного результата по НИОКР.

     По  договору исполнителю за выполненный  объем работ выплачено 566 400 руб. (в  том числе НДС – 86 400 руб.).

     В мае 2010 года в бухгалтерском учете  объединения ОАО «Атолл» будут сделаны следующие проводки:

     ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических  работ»

     КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

     – 480 000 руб. (566 400 – 86 400) – отражены расходы  на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполненные исполнителем по договору;

     ДЕБЕТ 19 «НДС»

     КРЕДИТ 60«Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

     – 86 400 руб. – учтен НДС по выполненным  работам;

     ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»

     КРЕДИТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических  работ»

     – 480 000 руб. – учтены в составе прочих расходов затраты на НИОКР, не давшие положительного результата.

     В бухгалтерском учете расход признается в мае на сумму 480 000 руб.

     В налоговом учете расходы на НИОКР  начинают признаваться с июня 2010 года по май 2011 года, ежемесячно на сумму 40 000 руб. (480 000 руб.: 12 мес.).

     Поэтому в учете ОАО «Атолл» 480 000 руб. – вычитаемая временная разница, с которой необходимо начислить отложенный налоговый актив (ОНА) на сумму 96 000 руб. (480 000 х 20%):

     ДЕБЕТ 09 «Отложенные налоговые обязательства»

     КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 
– 96 000 руб. – отражен ОНА.

     В дальнейшем, начиная с июня 2010 года по май 2011 года включительно, в бухгалтерском  учете расхода нет, а в налоговом  есть на сумму 40 000 руб. Таким образом, в этом периоде в учете ОАО  «Атолл» происходит ежемесячное погашение отложенного налогового актива на сумму 8000 руб. (40 000 руб. х 20%):

     ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

     КРЕДИТ 09 «Отложенные налоговые обязательства»

     – 8000 руб. – отражено погашение ОНА.

     Таким образом, мы рассмотрели, каким образом организован процесс бухгалтерского учета расходов на НИОКР на предприятии ОАО «Атолл» 
 

3. Мировая практика отражения расходов на НИОКР

 

     К настоящему моменту в мировом  бухгалтерском учете параллельно  существуют два подхода. Первый исходит  из повышенной неопределенности результата НИОКР и, апеллируя к принципу разумной осторожности, предполагает списание расходов на НИОКР в том  периоде, когда они были понесены. Данного подхода придерживаются США (причиной тому послужил кризис Rolls Roys), Канада, Германия, Турция.

     В рамках второго подхода исследования и разработки интерпретируются как  инвестиции, способные окупиться  в будущем. В этом случае предлагается рассматривать расходы на НИОКР  как актив, который будет амортизироваться по мере получения от него прибыли.

     Данная  схема принята в бухгалтерском  учете Великобритании и большинства  европейских стран, а также в  Японии.

     Этот  подход нашел свое отражение в  международных стандартах финансовой отчетности. В них он воплощается  в модифицированной форме - для установления баланса между принципом осмотрительности и принципом соответствия, вводятся ограничения, призванные гарантировать  капитализацию только тех расходов на НИОКР, которые действительно  могут принести доходы в будущем.

     Для этого используется разработанная  система критериев. В частности, это выражается в рекомендациях  МСФО 38 "Нематериальные активы" единовременно  списывать расходы на исследования (первичные изыскания, направленные на получение новых научных или  технических знаний и идей), но капитализировать расходы на разработки (трансформацию  имеющихся знаний с целью создания изделия, представляющего существенную новизну). Если организация в рамках одного проекта не может отделить фазу исследований от фазы разработок, то все затраты по нему рассматриваются  как понесенные на этапе исследований. Если расходы на разработки удовлетворяют  установленным требованиям, они  признаются нематериальными активами.

     Под разработками в МСФО 38 понимается применение результатов исследований или иных знаний в ходе создания новых или  существенно улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их коммерческого  использования.

     В качестве примеров разработок называются:

• проектирование, конструирование и тестирование опытных образцов и моделей;
• проектирование приспособлений, инструментов, шаблонов, форм и штампов для новых технологий;
• проектирование, конструирование и эксплуатация опытной установки, коммерческая эксплуатация которой экономически не целесообразна;
• проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

     Считается, что фаза разработок приводит к созданию нематериального актива, если одновременно выполняются следующие условия:

• существует техническая возможность довести разрабатываемый объект до применимого состояния;
• компания намерена продолжать разработки до достижения такого результата;
• у компании есть возможность использовать или продать законченный объект;
• компания готова разъяснить, какие будущие экономические выгоды ей принесет использование объекта;
• компания располагает техническими, финансовыми и иными необходимыми ресурсами для завершения разработки объекта, а также для его использования или продажи. Доказательствами могут служить бизнес-план, гарантия кредитора об обеспечении финансирования проекта;
• в процессе разработки объекта компания способна учитывать расходы, относящиеся к его созданию, обособленно.

     Очевидно, что изложенная система требований является более проработанной и  комплексной, чем положения ПБУ 17/02. Возможно, бремя доказательств и  в МСФО 38 носит субъективный характер, однако их направленность описана более  четко. Отмеченные различия следует  учитывать компаниям, составляющим отчетность и по РСБУ, и по МСФО. Особо  подчеркнем, что в соответствии с  ПБУ 17/02 теоретически возможна капитализация  расходов на исследования, а по МСФО 38 это исключено. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение

 

  

     Таким образом, в бухгалтерском учете можно выделить два вида НИОКР - НИОКР, не относящиеся к категории нематериальных активов или относящиеся к ним, но правовая охрана не оформлена соответствующим образом, и НИОКР, зарегистрированные в установленном законодательством Российской Федерации порядке и относящиеся к объектам нематериальных активов.

     Научной (научно-исследовательской) деятельностью  признается деятельность, направленная на получение и применение новых  знаний, в том числе фундаментальные  и прикладные научные исследования.

     Научно-техническая  деятельность - это деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для расширения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы.

     Организации, осуществляющие хозяйственную деятельность, должны руководствоваться целым  рядом бухгалтерских стандартов. Некоторые из них применяются  всеми без исключения хозяйствующими субъектами, а некоторые - лишь при  выполнении определенных условий. Одним  из таких бухгалтерских стандартов является Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам" ПБУ 17/02", утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 19.11.2002 г. N 115н (далее - ПБУ 17/02).

     ПБУ 17/02 должно применяться коммерческими организациями, выполняющими НИОКР, являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций). Причем применять ПБУ 17/02 должны только те организации, которые выполняют НИОКР собственными силами или (и) являются по договору заказчиком указанных работ.

     Отметим, что все открытые НИОКР, выполняемые организациями Российской Федерации независимо от их организационно-правовых форм, подлежат обязательной государственной регистрации во ВНИТЦ (Всероссийский научно-технический информационный центр). Такое правило установлено Положением о государственной регистрации и учете открытых научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, утвержденных Приказом Министерства науки и технологий Российской Федерации от 17.11.1997 г. N 125.

     Начиная с годовой  бухгалтерской отчетности за 2011 г., организации должны будут составлять отчетность по новым формам, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 02.07.2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Список  литературы

 

1. Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый  кодекс.
3. Федеральный закон  № 129-ФЗ  «О бухгалтерском учёте»  от 21 ноября 1996 года, принят Государственной Думой  23.02.1996 г. (в ред. ФЗ от 23.07.1998 г. № 123-ФЗ и от 10.01.2003 г.).
4. Федеральный законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике"
5. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации ПБУ 4/99. Приказ Министерства Финансов РФ от 6.07.1999 г. № 34н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, с изменениями от 30.12.1999 № 107н, от 30.03.2001 № 27н, от 18.09.2006 № 116н, от 27.11.2006 № 156н
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н)
8. План счетов бухгалтерского  учета финансово – хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н.
9. Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н
10. Андросов А.М. Бухгалтерский учет и отчетность в России. — М.: Менатеп-Информ, 2004
11. Блинова Т. В. Основы бухгалтерского учета: Учеб. пособие. – М.: Форум: Инфра-М, 2008
12. Богаченко В. М., Кирилиова Н.А. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. – Ростов Н/Д: Феникс, 2008
13. Бухгалтерский учет: Учеб. для вузов/Под ред. проф. Ю.А.Бабаева. – М.: ЮНИТИ-ДАПА, 2009
14. Бухгалтерский учет: Учебник/ П.С. Безруких, Н.П. Кондраков, В.Ф. Палий и др.; Под ред. П.С. Безруких. - М.: Инфра-М, 2008
15. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. Учебник для вузов. – М.: Юрист, 2007
16. Комментарий к новому плану счетов бухгалтерского учета. под. ред. д.э.н. Е.А. Мизиковского – М.: Современная экономика и право, 2002
17. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.: Инфра-М, 2008.
18. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет. Вып. 1, 2, 3, 4. — М.: Союзаудит, 2007
19. Сафронова Н. Г. Бухгалтерский финансовый учет. М: ИНФРА-М, 2006.
20. Клименко Г.А. Содержание пояснительной записки к бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет – 2009 - №3