Международные стандарты финансовой отчетности

Объекты, не отвечающие определению нематериального  актива (идентифицируемость, контроль, будущие экономические выгоды), должны признаваться в качестве расхода при мере их возникновения.

Однако, если объект возникает при объединении компаний, с соответствующей ему долей в стоимости покупки, он включается в гудвилл.

Идентифицируемость

Определение нематериального актива требует, чтобы  актив был идентифицируемым (т.е. представлял отдельный учетный  объект), с тем, чтобы его можно  было отличить от гудвилла.

 

Актив является нематериальным, если:

(i) его можно отделить от компании и продать, передать, получить на него лицензию, сдать в аренду или обменять, либо отдельно, либо  вместе со связанным с ним договором, активом или обязательством; или

(ii) он возникает из договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли его отделить от компании или от других прав и обязательств и передать другой компании. 

 

Контроль

 

Компания  контролирует нематериальный актив, если она может получить экономические  выгоды от лежащего в его основе ресурса и ограничить доступ другим компаниям к получению этих выгод. (Например, Вы можете получить выгоду от строительства дороги, но Вы не контролируете  дорогу, если только Вы не сможете ограничить доступ к этой дороге для других лиц).

 

Способность компании контролировать будущие экономические  выгоды от нематериального актива обычно вытекает из юридических прав, однако компания может контролировать эти  выгоды и иным способом.

 

Рыночные  и технические знания могут способствовать появлению будущих экономических  выгод. Компания контролирует эти выгоды, если, например, эти знания защищены авторскими правами, ограничениями  в договоре, дающем право торговли, или юридической обязанностью работников соблюдать конфиденциальность.

 

Работники компании обычно не соответствуют определению  нематериального актива, поскольку  их знания неотделимы от их носителей  и не могут быть использованы без  них, если только их использование не защищено соответствующими юридическими правами компании.

 

Компания  может ожидать, что имеющиеся  у нее клиенты будут и дальше продолжать торговлю с ней, однако если портфель клиентов не защищен юридическими правами и у компании нет других способов контроля над ним, то в таком  случае портфель клиентов не соответствует  определению нематериального актива.

 

Будущие экономические  выгоды

 

Будущие экономические  выгоды, получаемые компанией от нематериального  актива, могут включать:

• выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг;
• относительную экономию на затратах; или
• другие выгоды.

Признание и первоначальная оценка

 

Для признания  нематериального актива компания должны продемонстрировать, что объект отвечает:

 

(i) определению нематериального актива; и

(ii) критериям признания.

 

Компания  должна признавать нематериальный актив, только если:

 

3. есть уверенность в том, что в будущем она получит экономические выгоды от этого актива; и 

4. стоимость актива может быть надежно оценена.

Компания  должна оценивать вероятность поступления  будущих экономических выгод  на основе оптимальной оценки руководством экономических условий, которые  будут существовать на протяжении срока  полезной службы нематериального актива.

 

Нематериальные  активы, приобретаемые отдельно или  в результате объединения компаний, всегда отвечают критериям признания.

 

Справедливая  стоимость нематериального актива, приобретаемого при объединении  компаний, обычно может быть достаточно достоверно оценена, чтобы быть признанной отдельно от гудвилла.

 

Нематериальный  актив первоначально оценивается  по фактической стоимости приобретения.

 

Отдельное приобретение

 

Первоначальная  стоимость нематериального актива включает:

• покупную цену;
• импортные пошлины;
• невозмещаемые налоги, включаемые в стоимость приобретения;
• оплату юридических услуг;
• затраты, напрямую связанные с подготовкой актива к использованию по назначению;
• вычеты, такие как скидки и возврат переплаты.

 

Если срок оплаты за нематериальный актив превышает  нормальные сроки кредита, то фактическая  стоимость приобретения актива считается  равной его цене в случае единовременной оплаты.

 

Разница между  этой суммой и общей суммой платежей признается как расходы на выплату  процентов в течение срока  кредита, если только она не капитализируется в соответствии с МСФО 23 Затраты по займам. 

 

Приобретение в результате объединения бизнеса

 

Если нематериальный актив приобретается при объединении  бизнеса, он учитывается по справедливой стоимости на дату покупки.

 

Решение о  том, может ли справедливая стоимость  нематериального актива быть достаточно достоверно оценена для целей  раздельного признания, должно приниматься  на основе оценочного суждения.

 

Наиболее  надежную оценку справедливой стоимости  обеспечивает текущая рыночная цена. Основу оценки справедливой стоимости  может также составить цена по недавно совершенной аналогичной  сделке. 

 

Компании, регулярно  участвующие в приобретении и  продаже уникальных объектов нематериальных активов, обычно используют альтернативные методы оценки справедливой стоимости  нематериальных активов. Они оценивают  справедливую стоимость на основе дисконтированной выручки, доли рынка, операционной прибыли  и т.д.

 

Для признания  идентифицируемых нематериальных активов  и обязательств при покупке:

(i) покупатель признает нематериальный актив, который отвечает критериям признания;

(ii) если стоимость материального актива не может быть достоверно оценена, то этот актив не признается отдельно, а включается в гудвилл.

 

3. Особенности учета гудвилла и программного обеспечения.

Гудвилл, возникающий при объединении компаний, - это уплачиваемая покупателем сумма сверх рыночной стоимости покупки, в ожидании будущих экономических выгод. Будущие экономические выгоды могут возникнуть в результате эффекта синергии приобретенных идентифицируемых нематериальных активов или активов, которые по отдельности не подлежат признанию в финансовой отчетности, но которые являются частью стоимости покупки.

В некоторых  случаях затраты производятся в  целях получения будущих экономических  выгод, но это не ведет к созданию нематериального актива, отвечающего  критериям признания, изложенным в  МСФО 38.

Гудвилл, созданный внутри компании, не признается в качестве актива.

Разница между  рыночной стоимостью компании и стоимостью ее чистых активов не может рассматриваться  как фактическая стоимость нематериальных активов.

 

Нематериальные активы, созданные внутри компании

 

Иногда бывает трудно оценить, отвечает ли созданный  внутри компании нематериальный актив  критериям признания или нет. Часто бывает трудно определить:

(i) существует ли нематериальный актив, который будет создавать будущие экономические выгоды, и в какой момент времени он появился; и

(ii) стоимость нематериального актива.

В некоторых  случаях стоимость создания нематериального  актива внутри компании нельзя отделить от стоимости созданного внутри компании гудвилла или от текущей деятельности.

Для того чтобы определить, отвечает ли созданный  внутри компании нематериальный актив  критериям признания, компания делит  процесс создания актива на:

(i) стадию исследований; и

(ii) стадию разработок.

Если  компания не может разграничить стадию исследования и стадию разработки, то следует затраты по созданию нематериального  актива учитывать так, как если бы они были понесены только на стадии исследования.

 

Стадия исследований

 

На стадии исследований расходы по созданию нематериального  актива всегда признаются по мере их возникновения.

 

Примерами исследовательской  деятельности являются:

(i) деятельность, направленная на получение новых знаний;

(ii) поиск, оценка и окончательный отбор применений результатов исследования или других знаний; 

(iii) поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг;

(iv) формулировка, проектирование, оценка и окончательный отбор  возможных альтернатив для новых или усовершенствованных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

 

Стадия разработок

 

Нематериальный  актив, возникающий из разработок, или  на стадии разработки внутреннего проекта, должен признаваться только тогда, когда  компания может продемонстрировать наличие всех нижеприводимых условий:

(i) техническую осуществимость завершения создания нематериального актива с тем, чтобы он был готов к использованию или продаже;

(ii) намерение завершить создание нематериального актива и использовать или продать его;

(iii) способность компании использовать нематериальный актив или продать его;

(iv) наличие определенности, каким образом нематериальный актив будет создавать будущие экономические выгоды;

(v) ресурсы, необходимые для завершения создания и использования или продажи нематериального актива; и

(vi) способность оценить относящиеся к нематериальному активу затраты.

Компания также должна продемонстрировать использование актива для собственных  нужд или существование рынка  продукта, получаемого в результате использования актива или рынка  в отношении самого актива.

Примерами разработок являются:

(i) проектирование, конструирование и тестирование опытных образцов и моделей;

(ii) проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов;

(iii) проектирование, конструирование и эксплуатация опытной установки;

(iv) проектирование, конструирование и тестирование новых или усовершенствованных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

 

Для демонстрации того, как актив будет создавать  будущие экономические выгоды, компания должна использовать принципы, изложенные в МСФО 36 Обесценение активов, и, если актив будет создавать экономические выгоды во взаимодействии с другими активами, компания должна применять концепцию генерирующей единицы.

 

Наличие ресурсов для завершения создания, использования  нематериального актива и получения  выгод от его использования может  быть продемонстрировано бизнес-планом, показывающим необходимые ресурсы  и способность компании обеспечить эти ресурсы.

 

Первоначальную  стоимость создания нематериального  актива внутри компании часто можно  оценить при помощи используемой в компании системы калькулирования затрат на производство.

 

Созданные внутри компании торговые марки, фирменные  девизы, списки клиентов и аналогичные  статьи на должны признаваться в качестве нематериальных активов.

 

Стоимость нематериального  актива, созданного внутри компании

 

Стоимость нематериального  актива, созданного внутри компании, представляет собой общую сумму расходов, понесенных с даты, когда нематериальный актив  начинает отвечать критериям признания, и которые могут быть непосредственно  отнесены или распределены на актив  на обоснованной и последовательной основе.

 

Восстановление  затрат в целях их последующего включения  в балансовую стоимость нематериального  актива, которые были признаны в  качестве расходов в предыдущей промежуточной  или годовой финансовой отчетности, не разрешается.

 

Стоимость нематериального  актива, созданного внутри компании, включает все затраты на создание, производство и подготовку актива к использованию  по назначению, в том числе:

1. затраты на материалы и услуги, использованные при создании нематериального актива;
2. затраты на оплату труда персонала, непосредственно задействованного в создании нематериального актива;
3. любые затраты, имеющие непосредственное отношение к нематериальному активу, такие как пошлина за регистрацию юридического права и амортизация патентов и лицензий;  
4. накладные расходы, связанные с созданием нематериального актива;
5. проценты по заемным средствам.