Международные стандарты финансовой отчетности

СОДЕРЖАНИЕ     

1. М

Введение

Большое влияние  на развитие национального учета  оказывают тенденции сближения  его с международными стандартами  бухгалтерского учета и отчетности (МСФО). Эти тенденции настолько значимы, что требуют ответственного рассмотрения.

Главным инструментарием  реформирования бухгалтерского учета  в России являются международные  стандарты финансовой отчетности. Концепцией развития бухгалтерского учета и  отчетности на среднесрочную перспективу  определен свод положений и направлений  этого движения, ориентированных  на преобразование российской системы  бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с МСФО.

 Международные  стандарты финансовой отчетности  не нуждаются в законодательном  закреплении и применяются добровольно  во всем мире. В нашей стране  в настоящее время есть компании, которые заинтересованы применять  МСФО для того, чтобы улучшить  свою инвестиционную привлекательность  и прозрачность.

Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой совокупность общепринятых правил квалификации, признания, оценки и раскрытия  хозяйственных операций и финансовых показателей для составления  финансовой отчетности хозяйствующими субъектами большинства стран мира.

 

 

 

 

 

1. Сущность. Виды. И особенности учета нематериальных активов.

МСФО 38 определяет :

Нематериальный актив – это идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий материально-вещественной формы.

Основными характеристиками нематериальных активов, согласно британским стандартам, являются:

• идентифицируемость;
• наличие контроля со стороны предприятия;
• способность приносить будущие экономические выгоды;
• отсутствие физической формы.

Идентифицируемость.

Нематериальный  актив должен быть идентифицируем с  тем, чтобы отделить его от деловой  репутации. Деловая репутация (гудвилл) — это разница между покупной стоимостью компании и справедливой стоимостью ее идентифицируемых чистых активов.  Гудвилл, созданный внутри компании, а также возникающий в результате приобретения или объединения компаний, не должен признаваться в качестве нематериальных активов.

Нематериальный  актив можно выделить из деловой  репутации, если актив является отделяемым, о чем свидетельствует способность  компании его продать, передать, сдать  в аренду или обменять на другой актив. А также и в том случае, когда он возникает из договорных или иных правовых оснований вне  зависимости от того, могут ли быть соответствующие права отделены от других прав и обязательств и  от предприятия в целом. Так, например, лицензии на рыболовство, предоставляемые  государством, не могут быть переданы предприятием, за исключением случаев  продажи бизнеса в целом.

Контроль

Компания  контролирует актив, если она имеет  право на получение будущих экономических  выгод, лежащих в его основе, и  может ограничить доступ третьих  лиц к получению этих выгод.

Будущие экономические  выгоды

Будущие экономические  выгоды, поступающие от актива, могут  включать выручку от продажи товаров  или услуг, экономию затрат либо другие выгоды, являющиеся результатом использования  актива.

Отсутствие  физической формы

Отсутствие  физической формы является необходимым, но не достаточным условием признания  нематериального актива.

Предположим, что актив сочетает материальные и нематериальные элементы. Возникает  вопрос: как учесть такой актив? С  одной стороны, его нужно учесть в соответствии с МСФО 16 «Основные  средства», а с другой — согласно МСФО 38 «Нематериальные активы». В  данном случае необходимо принять решение  о том, какой из этих элементов  является более важным для эксплуатационной характеристики объекта. Например, программное  обеспечение для станка с компьютерным управлением, который не может работать без этого конкретного программного обеспечения, является составной частью этого станка и учитывается в составе основного средства. То же самое относится и к операционной системе компьютера. Если программное обеспечение не является составной частью соответствующих аппаратных средств, оно учитывается как нематериальный актив.

 

Критерии  признания нематериальных активов

Критериями  признания нематериальных активов  являются:

• вероятность получения будущих выгод, связанных с активом;
• возможность достоверной оценки стоимости актива.

Компания  должна оценивать вероятность поступления  будущих экономических выгод  на основе оптимальной оценки руководством экономических условий, которые  будут существовать на протяжении срока  полезной службы нематериального актива.

Как правило, возможность достоверной оценки нематериального актива не вызывает сложности в случае, если актив  был приобретен компанией (как индивидуальный актив либо в процессе объединения  бизнеса). Для оценки стоимости внутренне  созданных нематериальных активов  стандарт устанавливает дополнительные критерии.

 

Согласно МСФО 38 компания должна признавать нематериальные активы только при условии, что они отвечают определенным критериям. МСФО 38 также определяет способы  оценки балансовой стоимости и предписывает требования к раскрытию нематериальных активов в финансовой отчетности.

 

МСФО 38 требует, чтобы компания признавала нематериальный актив (по первоначальной стоимости), только если:

 

1. есть уверенность в том, что в будущем компания получит экономические выгоды от этого нематериального актива; и 

2. стоимость нематериального актива может быть надежно оценена.

Это требование применяется как к приобретенным, так и к созданным внутри компании нематериальным активам. МСФО 38 включает дополнительные критерии для признания  нематериальных активов, созданных  внутри компании.

 

Если нематериальный объект не отвечает как определению, так и критериям признания  нематериальных активов, МСФО 38 требует, чтобы затраты на него признавались в качестве расхода по мере их возникновения. Однако если этот объект приобретен в результате объединения компаний, то он должен быть включен в стоимость гудвилла.

 

МСФО 38 требует, чтобы все затраты на исследования признавались в качестве расхода по мере их возникновения.

 

Примеры других затрат, которые должны признаваться в качестве расхода по мере их возникновения, включают:

(i) затраты на организацию и освоение новой производственной или коммерческой деятельности (первоначальные издержки);

(ii)  затраты на обучение персонала;

(iii) затраты на рекламу и/или продвижение товаров и услуг на рынок;

(iv) затраты на передислокацию или реорганизацию части или всей компании.

 

После первоначального  признания, МСФО 38 требует учитывать  нематериальный актив с применением  одного из следующих двух методов:

(i) основной метод: по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения; или

(ii)  альтернативный метод: по переоцененной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Переоцененная стоимость должна соответствовать  справедливой стоимости нематериального  актива. Такой метод учета допускается, только если, справедливая стоимость  нематериального актива может быть надежна, оценена при наличии  активного рынка продаж для этого  вида актива.

Согласно  МСФО 38, выбрав альтернативный метод  учета, компания должна проводить регулярные переоценки, чтобы не допустить существенной разницы между балансовой стоимостью нематериального актива и его  справедливой стоимостью на отчетную дату.

Начисление  амортизации начинается, когда актив  готов к использованию.

 

Если срок полезной службы нематериального актива является неопределенным, МСФО 38 требует:

(i) оценивать возмещаемую сумму нематериального актива, не реже одного раза в год, для определения убытков от обесценения; и

(ii) раскрывать причины, по которым срок полезной службы нематериального актива считается неопределенным, и основные факторы, которые учитывались при определении полезного срока службы актива.

МСФО 38 требует, чтобы используемый метод начисления амортизации отражал график получения  компанией экономических выгод  от нематериального актива.

По умолчанию  используется метод прямолинейного начисления амортизации. Амортизационные  начисления должны признаваться в качестве расхода, если только другой Стандарт не разрешает или не требует включения  этих амортизационных начислений в  балансовую стоимость другого актива.

МСФО 38 содержит требование, что ликвидационная стоимость  нематериального актива должна быть равной нулю, кроме случаев когда:

(i) имеется обязательство третьей стороны приобрести нематериальный актив в конце срока его полезной службы; или

(ii) существует активный рынок для такого типа нематериальных активов и есть вероятность того, что этот рынок будет существовать и в конце срока полезной службы актива.

Для оценки возможного обесценения нематериального  актива компания должна применять МСФО 36 Обесценение активов. Также МСФО 38 требует от компании оценивать возмещаемую сумму нематериального актива, который еще не доступен для использования, по крайней мере, один раз в год.

При первом применении МСФО 38 можно использовать временные правила учета, которые  применяются ретроспективно:

 

(i) когда необходимо исключить объект, который больше не соответствует критериям признания в качестве нематериального актива по МСФО 38; или

(ii) если предыдущая оценка нематериального актива противоречила принципам, изложенным в МСФО 38 (например, нематериальный актив не амортизировался или был переоценен не на основе его стоимости на активном рынке).

 

В остальных  случаях предписывается перспективное  применение требований по признанию  нематериального актива и его  амортизации.

МСФО 38 в  одних случаях запрещает, а в  других разрешает признание созданного внутри компании нематериального актива, который ранее не признавался  в учете.

МСФО 38 поощряет признание нематериального актива, приобретенного при объединении  компаний, даже если он ранее не признавался.

 

Сфера применения

 

Права в рамках лицензионных соглашений на кино- и  видеофильмы, пьесы, рукописи, патенты  и авторские права относятся  к сфере применения МСФО 38.

В МСФО 38 определено, что созданные внутри компании гудвилл, торговые марки, фирменные девизы, а также списки клиентов и другие аналогичные статьи не должны признаваться в качестве нематериальных активов. 

МСФО 38 не применяется  к:

 

(i) нематериальным активам, предназначенным для продажи в ходе обычной деятельности (см. МСФО 2 Запасы и МСФО 11 Договоры на строительство);

(ii) отложенным налоговым активам (см. МСФО 12 Налоги на прибыль);

(iii) объектам аренды, подпадающим под сферу действия МСФО 17 Аренда;

(iv) активам, возникающим из вознаграждений работникам (см. МСФО 19 Вознаграждения работникам);

(v) гудвиллу, возникающему при объединении компаний (см. МСФО 22 Объединение компаний);

6. финансовым активам, в соответствии с их определениями, содержащимися в МСФО 32, МСФО 27, МСФО 28, МСФО 31, МСФО 39;

(vii)  правам на минеральные ресурсы и затратам на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых природных ресурсов;

(viii)  нематериальным активам, возникающим у страховщиков в результате заключения договоров страхования.

 

Однако МСФО 38 применяется к другим нематериальным активам (таким как программное  обеспечение) и другим затратам (таким  как первоначальные затраты), возникающим  в добывающих отраслях или в страховых  компаниях.

 

 

2. Оценка нематериальных активов.

Компании  часто расходуют ресурсы или  несут обязательства при покупке, создании, использовании или развитии таких нематериальных активов, как:

• научные или технические знания;
• разработка и внедрение новых процессов или систем;
• лицензии;
• интеллектуальная собственность;
• знания рынка; и
• торговые марки (включая фирменные наименования).

 

Типичными примерами  статей, охватываемых вышеуказанными категориями, являются:

• программное обеспечение;
• патенты;
• авторские права;
• кинофильмы;
• списки клиентов;
• права на обслуживание ипотечного кредита;
• лицензии;
• импортные квоты;
• франшизы;
• отношения с клиентами или поставщиками,
• доля рынка; и
• права на продажу.