Бухгалтерский учет деловой репутации

-   отражение налогов по сделке;

- включение в состав нематериальных активов надбавки к цене, уплаченной продавцу, либо отражение в составе доходов скидки сцены (учет деловой репутации).

            В Плане счетов не предусмотрен отдельный счет для отражения операций купли-продажи имущественных комплексов. Специалисты спорят о том, через какой балансовый счет следует отражать присоединение баланса купленного предприятия к балансу покупателя. По мнению некоторых экспертов, это следует делать на счете 08, хотя, на наш взгляд, возможно и использование счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

     При купле-продаже имущественного комплекса  полученные активы отражаются в учете  покупателя по той стоимости, по которой  они числились на балансе продавца и указаны в передаточном акте. Иными словами, цена имущественного комплекса, указанная в договоре, не имеет значения для оприходования каждого вида (и единицы) активов.

     Отдельные виды имущества, включенные в имущественный  комплекс, принимаются к бухгалтерскому учету на соответствующие балансовые счета согласно действующим правилам бухгалтерского учета.

     В дебет счетов учета имущества  покупателя (01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы",

     10 "Материалы",

     41 "Товары" и др.) приходуется стоимость имущества, перешедшего в собственность предприятия (основные средства, материалы, товары и др.).

     В дебет и кредит счетов учета расчетов (60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками",

     62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

     76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.) относятся суммы долгов предприятия, переведенных на покупателя (задолженность покупателей, кредиторская задолженность перед поставщиками и др.

     До  даты государственной регистрации  договора у покупателя числится аванс, выданный продавцу. Если по акту активы были переданы покупателю досрочно, они должны найти отражение в забалансовом учете, поскольку на балансе (по российскому законодательству) отражается только собственное имущество организаций.

     На  дату государственной регистрации права собственности на приобретенное предприятие приобретенные имущество и обязательства отражаются в балансе покупателя.        Государственная регистрация прав на имущественный комплекс сопровождается уплатой госпошлины. Если ее уплачивает по соглашению сторон покупатель, встает вопрос о ее учете.

     В соответствии с нормами п. 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, и п. 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, основные средства и запасы должны отражаться у покупателя по фактической цене приобретения. В ПБУ 6/01 прямо указано: первоначальная стоимость основных средств формируется с учетом уплачиваемых пошлин.

     Однако в данном случае нормы этих положений не применяются. Ведь пошлина уплачивается не за конкретный актив, а за предприятие в целом. И порядок ее учета в ПБУ не определен. Поэтому в данном случае можно учесть эти затраты единовременно в составе прочих расходов организации по аналогии с налоговым учетом (пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

     Пример. Российская организация приобретает у другого российского юридического лица предприятие как имущественный комплекс. Балансовая стоимость активов предприятия (без НДС) составляет 360 000 руб. (в том числе

- ОС 186 000 руб.,

- НМА  24 600 руб.,

- материалы  74 400 руб.,

- готовая продукция 48 000 руб.,

- дебиторская задолженность 27 000 руб.).

-договорная цена приобретенного предприятия  1 248 000 руб., в том числе НДС 190372,88 руб.

-расходы организации на государственную регистрацию права собственности на предприятие, а также договора купли - продажи предприятия составили 15 600.00 руб.

     Рассмотрим содержание операций при покупке предприятия как имущественного комплекса и кореспонденцию счетов для данной сделки в таблице 2. 
 

     Таблица 2-Содержание операций и корреспонденция счетов

2.2. НАДБАВКА ИЛИ СКИДКА С ЦЕНЫ (ДЕЛОВАЯ РЕПУТАЦИЯ) 

     Договорная  цена покупки предприятия может  отличаться от совокупной балансовой стоимости реализуемого имущества (активов). Разница (положительная или отрицательная) называется деловой репутацией (п. 42 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н). Ее учитывает покупатель.

     Отрицательная деловая репутация приобретенного предприятия образуется, когда продавец "дешево купил". Это скидка с цены активов, предоставленная продавцом покупателю в процессе торга. Причиной продажи активов по цене ниже их балансовой стоимости могут быть убыточная деятельность продавца, отсутствие у него постоянных покупателей, низкое качество выпускаемой продукции, отсутствие у персонала деловых связей, опыта управления, специальных навыков маркетинга и сбыта, низкий уровень квалификации персонала и т.п. (п. 43 ПБУ 14/2007).

     Поскольку балансовая цена приобретенных активов  выше цены покупки предприятия, покупатель должен признать в момент покупки  доход. Отрицательная деловая репутация  включается в состав прочих доходов  покупателя единовременно в полной сумме (п. 45 ПБУ 14/2007 <1>).(Ранее в соответствии с п. 29 ПБУ 14/2000 доход признавался равномерно в течение 20 лет.)

     Положительная деловая репутация приобретенного предприятия означает, что покупатель "переплатил", т.е. по сравнению  с балансовой стоимостью оприходованного имущества заплатил продавцу надбавку. Причиной может быть ожидание будущих экономических выгод, которые идентифицировать как актив сложно (п. п. 42 и 43 ПБУ 14/2007). Например, покупателю нужны клиенты продавца, созданная им сеть продаж, филиалов и т.п.

     Надбавка  учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта в составе  нематериальных активов. Она амортизируется в течение 20 лет линейным способом, т.е. равномерно (п. 44 ПБУ 14/2007). Начисление амортизации по положительной деловой  репутации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету. Ежемесячно амортизация включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. п. 31 и 33 ПБУ 14/2007, п. п. 5 и 16 ПБУ 10/99).

     Переоценивается ли положительная деловая репутация в дальнейшем? Напомним: ПБУ 14/2007 предусматривает переоценку либо проверку на обесценение.

     Порядок отражения переоценки подробно изложен  в п. п. 16 - 18, 21 ПБУ 14/2007. Она может  проводиться коммерческими организациями  регулярно, но не чаще одного раза в год по группе однородных нематериальных активов. Однако переоценка возможна только по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка этих нематериальных активов. Поскольку рынок таких активов, как положительная деловая репутация, отсутствует, определить их текущую рыночную стоимость невозможно. Следовательно, последующая переоценка положительной деловой репутации не производится.

     В то же время организациям разрешено  проверять нематериальные активы на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) (п. 22 ПБУ 14/2007). В Письме Минфина России от 29.01.2009 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2008 год" отмечено: порядок проверки нематериальных активов на обесценение определен МСФО 36 "Обесценение активов" и МСФО 38 "Нематериальные активы". Порядок признания и отражения соответствующего убытка описан в МСФО 36. Механизм обесценения МСФО 36 не прост и требует от бухгалтера немалых знаний..

     Пример 3  (цена продажи выше балансовой стоимости имущества).

     Используем  данные примера 1.  Расходы по регистрации несет продавец.Упрощенный баланс покупателя  «А» на дату приобретения предприятия «Б» отражен в таблице 3.

     Таблица 3-Упрощенный баланс предприятия «А»

 

 

     Присоединение активов и обязательств купленного предприятия  к активам и пассивам покупателя проводится с использованием ведомости присоединения. Присоединение каждой статьи баланса отражается с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" /субсчет "Передаточные записи":

     Дебет 08 Кредит 76

1 000 000 руб. - оприходованы основные средства приобретаемого предприятия;

     После регистрации договора они приходуются  на счет 01.

     Дебет 10,40,41 Кредит 76

2 800 000. руб. - оприходованы производственные запасы  приобретаемого предприятия;

     Дебет 76  Кредит 76

200 000 руб. - отражено приобретение прав требования дебиторской задолженности,

     Дебет 76 Кредит 60  

2 000 000 руб.  - оприходована кредиторская задолженность приобретаемого предприятия,

     Дебет 19 Кредит 76  

762 711,86 - отражен НДС по проданному имуществу и дебиторской задолженности, предъявленный продавцом.

     Дебет 76  Кредит 51

5 000 000  руб. - перечислены денежные средств в оплату приобретаемого предприятия.

     Дебет 68 Кредит 19  

762 711,86 руб. - после оплаты на основании счета-фактуры продавца принят к вычету.

     В данном случае  положительная деловая репутация приобретенного предприятия будет равна

     2 237 288,14 руб. (5 000.000 -762 711,86 –(1 000.000 +2.800.000 +200.000 -2.000.000). Заметим, что сумма равна финансовому результату, доходу  продавца.

     Дебет 04/субсчет “Деловая репутация” Кредит 76

2 237 288,14  руб.- отражена положительная деловая репутация приобретенного предприятия.

В результате приведенных записей баланс покупателя примет  вид как в таблице 4.

Таблица 4-Баланс покупателя организации «А»