Аудиторские выборки и их использование для проверки учета хозяйственных операций по наличию и сохранности основных средств экономическо

   Для построения выборки аудиторы используют различные методы, которые можно  разделить на две группы: статистические и нестатистические.

   Статистический  подход к выборке характеризуется использованием случайного отбора элементов и применением теории вероятности для оценки результатов выборки (включая оценку риска, связанного с использованием выборки). Именно использование статистических методов позволяет получить репрезентативную выборку, то есть набор элементов, свойства которых полностью отражают свойства генеральной совокупности. 

   Существует несколько общих методов, используемых чаще всего. Один из них носит название случайного отбора. Принцип случайности заключается в том, что каждый элемент генеральной совокупности имеет равную и отличную от нуля вероятность попасть в выборку. Для этого из перечня элементов генеральной совокупности выбираются объекты с использованием генератора случайных чисел. Он может быть представлен в виде программного продукта, некоторые аудиторы используют таблицы случайных чисел.   

   Другой  метод построения выборки называется систематическим отбором. Такой отбор отличается от случайного тем, что с помощью генератора случайных чисел определяется только один элемент выборки, который является ее исходной точкой. Остальные элементы отбираются через равные промежутки (шаг выборки) от исходной точки. Шаг исчисляют делением объема генеральной совокупности на объем выборочной. Начало отбора определяется случайно в пределах шага выборки.

   И случайный, и систематический отборы являются статистическими методами выборки. При использовании этих методов аудитор получает репрезентативную выборку, то есть выборку, которая полностью отражает все свойства генеральной совокупности, результаты которой могут быть распространены без больших погрешностей на всю генеральную совокупность.

   Еще один метод построения выборки, часто  используемый аудиторами, - бессистемный отбор. В этом случае элементы выбираются без какой-либо систематизации и без использования случайных чисел. Данный способ опасен тем, что избежать предвзятости на практике довольно сложно: аудитор, сам того не замечая, будет обращать больше внимания на крупные числа, на "круглые" суммы, на записи в самом начале и в самом конце страницы, в результате чего репрезентативность такой выборки вызывает сомнение. Именно поэтому бессистемный отбор не является статистической выборкой.

   Также на практике применяется отбор элементов блоками, то есть выбор смежных элементов генеральной совокупности. При этом способе аудитор может, например, отобрать документы или операции по какому-либо участку учета за определенный месяц. Данный способ также не может являться основным методом построения выборки. Ведь большинство генеральных совокупностей структурировано таким образом, что последовательно расположенные элементы чаще всего имеют сходные характеристики, отличающиеся от характеристик других элементов, что не позволяет аудитору сформировать репрезентативную выборку.

   Еще один популярный способ, применяемый  в аудите при отборе элементов  для проверки, - отбор специфических элементов. Ими могут быть:

   - ключевые элементы, которые имеют  высокую стоимость или являются  подозрительными, необычными, в особой  мере подверженными риску либо  ранее были связаны с ошибками;

   - элементы, превышающие определенную  величину, устанавливаемую аудитором самостоятельно исходя из профессионального суждения;

   - элементы для получения информации  или проверки процедур - элементы, проверяемые для получения информации  по отдельным вопросам бухгалтерского  учета и внутреннего контроля  или чтобы определить, выполняется ли аудируемым лицом конкретная процедура.

   Риск, связанный с использованием аудиторской  выборки, возникает, когда вывод  аудитора, сделанный на основании  отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита.

Различают два типа рисков, связанных с использованием аудиторской выборки:

1. риск того, что аудитор:

- придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);

- придет к выводу о том, что существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

   Риск  данного типа оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению.

2. риск того, что аудитор:

- придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);

- придет к выводу о том, что имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее не существует (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

   Риск  данного типа оказывает влияние  на эффективность аудита, поскольку  он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны.

   Математическим  дополнением указанных рисков являются так называемые уровни доверия, например:

- высокому риску соответствует низкий уровень доверия;

- среднему риску соответствует средний уровень доверия;

- низкому риску соответствует высокий уровень доверия.

   Риск, не связанный с использованием аудиторской  выборки, является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме  тех, которые связаны с объемом выборки (то есть количеством отбираемых для проверки элементов).

   Определение объема выборки представляет собой один из основных этапов ее формирования. Определять объем выборки аудитор может по-разному в зависимости от того, статистические или нестатистические методы используются в работе.

   При использовании нестатистических методов объем выборки определяется аудитором на основе профессионального суждения с учетом следующих зависимостей:

   1. Чем выше аудитор оценивает  неотъемлемый риск, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Неотъемлемый риск означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

   2. Чем выше оценка аудитором  риска средств внутреннего контроля, тем больше должен быть объем  отобранной совокупности. Риск средств  контроля - это риск того, что искажение,  которое может иметь место  в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

   3. Чем больше аудитор полагается  на другие процедуры проверки по существу (детальные тесты хозяйственных операций и оборотов по счетам бухгалтерского учета либо аналитические процедуры) применительно к конкретному остатку по счету бухгалтерского учета или конкретной группе однотипных операций, тем меньше уверенности будет по выборочной проверке и, следовательно, тем меньше может быть объем отобранной совокупности.

   4. Чем больше аудитор уверен  в том, что результаты проверки  элементов отобранной совокупности  являются реально показательными  с точки зрения фактического значения ошибки, допущенной в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

   5. Чем ниже значение общей ошибки, которую готов принять аудитор,  тем больше должен быть объем  отобранной совокупности.

   6. Чем больше значение ошибки, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности, чтобы дать разумную оценку действительному уровню ошибок в генеральной совокупности.

   7. Надлежащая стратификация генеральной совокупности позволяет уменьшить объем выборки.

   8. Число элементов генеральной  совокупности фактически не влияет  на объем выборки. При большой  генеральной совокупности действительный  объем ее оказывает лишь незначительное  влияние на объем отобранной совокупности. При небольшой генеральной совокупности аудиторская выборка нередко является не столь эффективной, как альтернативные методы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

   Допустимая  ошибка - это максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой.

   Проведя процедуры проверки и обнаружив ошибки, аудитор должен проанализировать их характер и причину.

   Ошибка  – отклонение от нормального функционирования средства внутреннего контроля (при выполнении тестов средств внутреннего контроля); искажение в учете или отчетности (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

   Аномальная  ошибка произошла вследствие единичного случая и не может произойти повторно (за исключением некоторых ситуаций), а значит, она не является репрезентативной ошибкой с точки зрения проверяемой генеральной совокупности. Это может быть, например, ошибка, вызванная сбоем в работе электронно-вычислительной техники, который имел место лишь однажды в течение некоторого периода времени. В данном случае аудитор оценивает последствия сбоя (например, путем изучения конкретных операций, обработанных в течение этого дня) и анализирует влияние причин такого сбоя на аудиторские процедуры и выводы.

   Другой  пример - ошибка, которая вызвана применением неправильной формулы при вычислении всех значений стоимости материально-производственных запасов в каком-либо конкретном подразделении аудируемого лица.

   По  результатам аудиторских процедур проверки по существу аудитор должен экстраполировать (распространить) ошибки, выявленные в отобранной совокупности, оценивая их полную возможную величину во всей генеральной совокупности. Это делается для того, чтобы получить обобщенное представление о размере ошибок и сравнить его с допустимой ошибкой и уровнем существенности.

   Распространение выявленных ошибок происходит следующим  образом:

   1. Ошибки, которые обнаружены в  элементах репрезентативной выборки,  распространяются на всю генеральную  совокупность. Если обороты по  счету бухгалтерского учета или  группа однотипных операций были подразделены на страты, то экстраполяция ошибок проводится отдельно по каждой страте.

   2. Ошибки, обнаруженные в элементах  нерепрезентативной выборки, в  частности по специфическим элементам,  учитываются в фактически найденном размере и распространению не подлежат.

   3. Аномальные ошибки также исключаются  при экстраполяции и принимаются  в дополнение к оценке полной  величины ошибок, не являющихся  аномальными.

   По  результатам анализа выявленных ошибок аудитор может:

   - обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки;

   - рекомендовать руководству аудируемого  лица принять меры к обнаружению  в данной области учета других  ошибок, а также произвести необходимые  корректировки;

   - видоизменить запланированные аудиторские процедуры;

   - рассмотреть влияние результатов  проверки отобранной совокупности  на выводы, содержащиеся в аудиторском  заключении. 

3. Цели, задачи, источники информации, типичные ошибки

 

    Цель аудита (ФПСАД №1) основных средств  – выражение мнения аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности по разделу основных средств и соответствии учета по движению основных средств, начислению амортизации, отражению затрат на ремонт основных средств предприятия и соответствии налогообложения основных средств действующим нормативным актам РФ.