Аудит зобовязань

Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію створюється у разі наявності затвердженого керівництвом підприємства плану реструктуризації з конкретними заходами, строками їх виконання та сумою витрат, що будуть зазнані, й після початку реалізації цього плану.

Сума забезпечення визначається за обліковою оцінкою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання, на дату балансу. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію визначається за сумою прямих витрат, які не пов'язані з діяльністю підприємства, що триває.

Забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких воно було створено.

Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

Непередбачене зобов'язання – це:

1) зобов'язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю;

2) теперішнє зобов'язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов'язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов'язання не можна достовірно визначити.

Доходи майбутніх періодів – доходи, отримані впродовж поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних звітних періодів.

У поточному періоді такі доходи визнають як особливий вид зобов'язань. До доходів майбутніх періодів належать, зокрема, доходи у вигляді отриманих авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка за вантажні перевезення, виручка від продажу квитків транспортних і театрально-видовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв'язку тощо.

Отже, отримані підприємством у поточному звітному періоді аванси є відстроченими доходами. Вони формують фінансовий результат майбутнього звітного періоду. Для визначення ж фінансового результату звітного періоду необхідно зіставити доходи звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів. Такі доходи на момент їх отримання є не заробленими, не відпрацьованими, оскільки зобов'язання поставити товари чи надати послуги не виконано повністю і не зазнано повною мірою відповідних витрат.

Отримані наперед платежі зумовлюють виникнення у підприємства реальної заборгованості, отже, і необхідності відображати її в бухгалтерському обліку у складі зобов'язань.

1.3. Огляд нормативної бази, спеціальної та періодичної літератури із питань аудиту зобов’язань підприємства

Аудит на підприємствах з різною формою власності базується виключно на основі нормативних документів, а саме: в-першу чергу Законів, прийнятих вищим законодавчим органом Верховною Радою України, Указів Президента України, Постанов та директив Кабінету міністрів України, наказів та інструкцій Міністерства фінансів України та Податкової адміністрації України. Нормативні документи, які приймаються вищевказаними законодавчими та виконавчими органами, є основою роботи бухгалтерської служби підприємства, обов`язковими до виконання.

Тому перед початком розробки аудиту зобов’язань доцільно було б розглянути нормативну базу, яка регулює питання їх обліку та аудиту.

Нові суспільні і господарські відносини, обумовлені ринковою економікою, переходом системи обліку України на міжнародні стандарти, знайшли відображення в нормативній базі та в економічній літературі. Так були прийняті відповідні нормативні і регламентуючі документи, такі як «Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні», вказівки «Щодо організації бухгалтерського обліку в Україні», Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків та інші. Вказані документи регламентують порядок організації і методику бухгалтерського обліку взагалі і зокрема товарних операцій. В них відображені зміни в господарській практиці та формах звітності, враховано розширення прав підприємств і необхідність переходу до прийнятої в міжнародній практиці системи обліку.

При складанні звітності дотримують вимог та принципів, визначених Законом «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» №9 96-XIV від 16.07.99 р. із змінами і доповненнями. В ньому визначено організаційні засади обліку і фінансової звітності в Україні, зокрема мету, склад та елементи фінансової звітності, розкриття інформації у фінансовій звітності. У ст. 1 цього закону визначено термін поняття «зобов’язання»[2].

«Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення /псування/ матеріальних цінностей», затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96р. № 116 із змінами та доповненнями, використовується при обліку товарно-матеріальних цінностей і визначенні суми відшкодування при нестачі з вини матеріально-відповідальних осіб.

Джерелами інформації для перевірки  розрахунків з постачальниками та підрядниками є: Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 року №168/97-ВР., П(С)БО 7 «Основні засоби», 8 «Нематеріальні активи», 9 «Запаси», 10 «Дебіторська заборгованість», 11 «Зобов’язання», 16 «Витрати».

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затверджений Наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31.03.99 р. із змінами та доповненнями, визначає зміст і форму балансу та загальні вимоги до розкриття його статей.

П(С)БО 2 «Баланс» визначає, що зобов'язання – це заборгованість підприємств, яка виникала внаслідок минулих подій і погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди [3].

Зобов’язання та кредиторська заборгованість підприємства виникають по товарних операціях, по фінансових зобов'язаннях і по розрахунках із працюючими, тобто в результаті здійснення господарських операцій різної економічної сутності.

Методологічні засади формування у фінансовому обліку інформації про зобов'язання підприємств та її розкриття у примітках до фінансової звітності наведені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку (далі П(С)БО) 11 «Зобов'язання».

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання» № 246 від 20.10.99 р., зі змінами і доповненнями, визначає загальні положення та методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов’язання, надає класифікацію зобов’язань і застосовується підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності, крім бюджетних установ.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене Наказом Міністерства фінансів України №328 від 31 грудня 1999 р., зі змінами і доповненнями, визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності і використовується підприємствами та організаціями всіх форм власності.

План рахунків бухгалтерського обліку, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій № 291 від 30.11.99 р., зі змінами і доповненнями, є переліком рахунків і схем реєстрації та групування на них фактів фінансово-господарської діяльності у бухгалтерському обліку і обов’язковий для всіх видів підприємств.

Інструкція по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій № 291 від 30.11.99 р., зі змінами і доповненнями, встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов’язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб і використовується підприємствами та організаціями всіх форм власності (крім банків та бюджетних установ).

Перевіряючи розрахунки з оплати праці, аудитор керується Законом  України «Про оплату праці» від 24.03.1995р. №108/95 – ВР, а також Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Міністерства статистики України від 11.12.95 № 323.

Під час проведення перевірки розрахунків з органами страхування необхідно керуватися: Кодексом законів про працю, Законом України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності» від 18.01.01 р. № 2240-ІІІ, Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2011 р. № 3668-VI (3668-17).

Таким чином, на сьогодні нормативно-правова база з обліку зобов’язань підприємства за їх видами є недосконалою, а норми законодавчих актів суперечать один одному та сприяють подвійному трактуванню обліковцями.

Щодо спеціальної літератури, то нині питанням обліку, аналізу та аудиту  довгострокових зобов’язань приділяється значна увага з боку вітчизняних авторів. Про це свідчать статті спеціалізованих періодичних видань, підручники, монографії та навчальні посібники. Доробок вітчизняних вчених в питаннях, пов’язаних з документуванням та інформаційним забезпеченням процесу аудиту, представлений роботою  Гончарука Я.А. [23].

У спільній роботі Гончарук Я. А., Рудницький B. C. [23] викладено теоретичні основи аудиту: розглянуто його сутність та види, місце в системі економічного контролю; концепції, постулати, стандарти аудиту; предмет, метод, планування аудиту; оцінку ефективності внутрішнього контролю та аудиторського ризику; організацію аудиторської діяльності та процес аудиту; методику аудиторського тестування й особливості аудиту в умовах комп'ютерного тестування; аудиторські докази та робочі документи аудитора; аудиторські висновки й звіти; особливості організації та методології внутрішнього аудиту. Враховано останні зміни до Міжнародних стандартів аудиту [33].

Усач Б.Ф. у навчальному посібнику [37] розкриває систему організації і проведення аудиту в умовах застосування в Україні нового Плану рахунків, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку і фінансової звітності. Розглядає види, об'єкти, методи і організацію аудиту, етапи і процедури аудиту. Значна увага приділяється аудиторському звіту (висновку), аудиту активів і пасивів, оцінюванню фінансової звітності, показуються особливості аудиту в комп'ютерному середовищі [37].

У монографії Усача Б.Ф. розкрито методологічні аспекти, суть, мету і завдання аудиту. Показано, яким чином відбувається організація аудиту за міжнародними стандартами, подано нормативно-правове регулювання аудиту. [37].

Білуха М.Т. розглядає питання організації та проведення аудиту підприємств малого бізнесу, що  хоча й не суттєво, але відрізняється від загальноприйнятих прийомів аудиту [12].

У навчальному посібнику «Аудит суб'єктів підприємницької діяльності» авторами Бондаренко Н. О., Понікаровим В. Д., Поповою С. М. розглядаються сутність економічного контролю у ринкових відносинах, питання організації аудиторської діяльності, наводиться методика перевірки розрахункових операцій підприємств.

В книзі «Бухгалтерський фінансовий облік» за редакцією Бутинця Ф. Ф. розглянуто питання з фінансового обліку довгострокової заборгованості підприємства.

Грабовою Н. М., Кривоносовим Ю. Г. в книзі «Облік основних господарських операцій в бухгалтерських проводках» систематизовано господарські операції і бухгалтерські проводки з обліку зобов’язань з посиланням на законодавчі і нормативні акти.

Теоретичні, методологічні та практичні питання формування і розвитку економіки підприємства, регулювання діяльності підприємства, фінансово-економічні результати й загальну ефективність виробництва а також на антикризову систему господарювання викладено в підручнику «Економіка підприємства» за редакцією Покропивного С. Ф.

Наукові та практичні проблеми, пов’язані з методологічними аспектами обліку зобов’язань на підприємстві, відображені в роботах Р. Л. Хом’яка, В. С. Леня, М. Г. Чумаченька, О. В. Лишиленко, Г. В. Нашкерської та ін. Розробкою проблем економічного та фінансового аналізу кредиторської заборгованості займалися такі закордонні й вітчизняні вчені, як Є . В. Мних, Ф. Б. Риполь-Сараюси, М. Б. Махсма, К. В. Ізмайлова, В. О. Мец, І. Ф. Прокопенко та ін.

У підручнику «Економічний аналіз» Мнихом Є. В. розкривається матеріал з теорії і практики економічного аналізу діяльності господарюючих суб’єктів. Виділені методологічні й організаційні засади аналітичних досліджень у сфері виробничої, фінансової, інвестиційної та інших видів діяльності підприємства.

Основні принципи податкового обліку довгострокової заборгованості наведено Лишиленком О. В. в підручнику «Бухгалтерський облік».

«Аудит у бізнесі» Білухи  М. Т. використано в роботі для висвітлення питання з аудиту довгострокових зобов’язань.

Огляд спеціальної літератури дає можливість побачити, що в Україні є необхідна база для вивчення обліку, аналізу та аудиту зобов’язань підприємства за їх видами.

Отже, роблячи висновки даного розділу, варто зазначити: щодо нормативної бази, то вона є «батогранною», проте на сучасному етапі розвитку України законодавство є настільки різнобічним та часто змінюваним, що інколи одні законодавчі акти протирічать іншим, або ж зустрічається багато неврегульованих нюансів, які є досить суттєвими для здійснення тієї чи іншої діяльності.