Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками

Если  по итогам оценки надежность системы внутреннего контроля оценена как "высокая" или "средняя", то аудитор должен учитывать это при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе абсолютно. Если надежность оценена как "низкая", то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему внутреннего контроля клиента. При анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.

Оценка  надежности системы внутреннего  контроля может считаться завершенной, если аудитор выявил вероятность того, что существующие политика и процедуры внутрифирменного контроля помогут или не помогут обнаружить существенные искажения информации по расчетам с поставщиками и покупателями. В связи с тем, что риск неэффективности системы внутреннего контроля затруднительно выразить количественно, аудитор должен отразить в рабочих документах описание вероятности такого риска и использовать ее в дальнейшем как оценочный показатель.

На этапе  знакомства и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в качестве основных методов получения аудиторских доказательств аудитор применяет опрос, проверку арифметических расчетов, соблюдения правил учета операций, прослеживание, наблюдение, проверку документов. Важным методом получения информации должно стать непосредственное наблюдение за сотрудниками, которые выполняют учетную и контрольную работу.

       Расчеты с поставщиками и подрядчиками - раздел учета, где наряду с проверкой  отражения операций в системе  бухгалтерского учета немаловажное значение приобретает оценка системы первичного учета. Связано это в первую очередь с тем, что практически все документы, оформляющие операции данного раздела, поступают в организацию извне.

       Рассматриваемому  участку учета свойственны определенные факторы риска, обусловленные следующими причинами:

       - отсутствие многократного контроля  за первичными документами на  стадии их создания и проверки (как это происходит с документацией,  создаваемой на предприятии);

       - сложность восстановления отсутствующих  и исправления неправильно оформленных документов;

       - большая вероятность несвоевременного  поступления подтверждающих документов;

       - отсутствие унификации значительной  части первичных документов, подтверждающих  совершение этих операций (особенно  операций, связанных с расчетами за оказанные услуги). Отсюда риск того, что первичная документация может быть не признана в качестве подтверждающей, если будут какие-либо сомнения в правильности оформления документов и их комплектности.

       Факторы риска, а также возможность разного рода злоупотреблений обусловливают необходимость предварительного исследования системы первичного учета на участке расчетов с поставщиками и подрядчиками. Такой анализ позволит аудитору более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность. Кроме того, предварительный анализ системы первичного учета даст возможность оценить качество первичной учетной документации, которая будет использоваться аудитором в качестве аудиторских доказательств.

       На  основании проведенного исследования составляются план и программа проверки, определяются объемы выборки на отдельных  участках учета в рамках данного  раздела и способы отбора элементов  проверяемой совокупности.

       При проверке расчетов с поставщиками и  подрядчиками необходимо выяснить документальную обоснованность произведенных операций, убедиться в подлинности документов и правильности их оформления.

       Аудитор при проверке должен обратить внимание на следующее:

       - имеются ли договоры на поставку  продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;

       - при наличии дебиторской и  кредиторской задолженности необходимо  установить дату возникновения  и причину образования; 

       - имеется ли задолженность с  истекшим сроком исковой давности, принимаются ли меры к ее взысканию;

       - обоснованность получения авансов; 

       - уплачен ли НДС с суммы авансовых  платежей, поступивших в счет  предстоящих поставок товаров  или выполнения работ (услуг)  на расчетный счет или полученных  в порядке частичной оплаты  по расчетным документам за реализованные товары (работы, услуги);

       - правильность ведения аналитического учета по счетам 3310, 4110; правильность составления бухгалтерских проводок по счетам 3310, 4110;

       - соответствие записей аналитического  учета записям в журнале-ордере  N 8, главной книге и балансе (при журнально-ордерной форме учета);

       - правильность учета авансов, полученных  в иностранной валюте;

       - при поступлении товарно-материальных  ценностей, на которые не получены  расчетные документы, необходимо  проверить, числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков и не числится ли стоимость этих ценностей как дебиторская задолженность;

       - осуществлялась ли инвентаризация  расчетов (необходимо просмотреть  результаты и, если необходимо, провести встречную проверку расчетов);

       - полноту оприходования материальных  ценностей. Необходимо сопоставить  данные об их количестве и  стоимости по платежным документам  с данными документов на их  оприходование (счетов, товарно-транспортных накладных) и показателями аналитического учета, отчетов движения продуктов и материалов;

       - правильность установления цен  на материальные ценности: соответствуют  ли они ценам, указанным в  договорах поставки;

       - правильность списания затрат  с кредита расчетов с дебиторами и кредиторами на себестоимость продукции (работ, услуг);

       - предъявлялись ли штрафные санкции  поставщикам при нарушении договорных  обязательств;

       - правильность отражения операций  при оплате векселями; 

       - предъявлялись ли претензии поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами; несоответствие качества стандартам или техническим условиям, за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков;

       - наличие зарубежных поставщиков,  осуществляющих поставку материалов за иностранную валюту. Необходимо уточнить, как ведется учет курсовых разниц, и как эти курсовые разницы списывались, а также выяснить, производился ли пересчет остатков по счету 67 на первое число соответствующего квартала.

       Рассмотрим  аудиторские процедуры, которые  могут присутствовать в зависимости  от результатов проведенного анализа  в программе проверки учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

       Проверка  достоверности (полноты  и точности) фактов оприходования товарно-материальных ценностей (ТМЦ), принятия к учету работ, услуг.

       С помощью этой процедуры достигается  уверенность в том, что в организации  присутствует вся первичная документация по всем поступившим ценностям и  всем оказанным услугам за отчетный период. Выборку на данном участке целесообразно осуществлять следующим образом: по операциям по поступлению ТМЦ путем репрезентативной выборки с помощью случайного или систематического отбора, по операциям по приобретению работ, услуг путем непредставительной выборки в зависимости от предмета договоров, их стоимости и прочих факторов. Проверяя полноту отражения приобретенных работ, услуг, аудитор может использовать информацию о типичном "наборе" услуг, предоставляемых проверяемой организацией за определенный период, полученную, например, в результате устного опроса или просмотра учетных регистров за предыдущие периоды. При этом аудитору надлежит сверить данные первичных приходных документов с договорами и на поставку с тем или иным поставщиком. Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке по журналу регистрации счетов-фактур. После этого необходимо сверить полученные данные с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах, услугах.

       Проверка оперативности регистрации фактов поступления сырья, оказания услуг.

       Аудитор должен установить причины расхождений (если таковые есть) между датами совершения хозяйственных операций и сроками их регистрации в  учете, а также выяснить, разовый  или систематический характер носят такие факты. Из беседы с главным бухгалтером (или его заместителем) аудитор должен выяснить, каким образом и в какие сроки обрабатываются поступившие на предприятие документы, каковы основные каналы поступления документов, ведется ли их централизованная регистрация и т.д. Полезно также ознакомиться с перечнем постоянных и разовых контрагентов предприятия, причем документам последних уделить особое внимание.

       Проверка  законности первичной  учетной документации, оформляющей операции по расчетам с поставщиками и подрядчиками.

       Цель  проведения данной процедуры - получение  достаточного количества доказательств  того, что весь массив первичных  документов имеет юридическую силу (т.е. соблюдены все требования к  оформлению документации). Аудитор полистно просматривает те документы, которые были отобраны им для проверки ранее (в соответствии с выбранными критериями). К проверке документации, оформляющей операции, по которым были обнаружены расхождения, следует подойти с особой тщательностью. По результатам проведения данной процедуры аудитор должен выявить общий уровень соблюдения правил оформления документов по данному участку и, выявив нарушения, отразить их в акте проверки. Информация по тем операциям, где документов нет либо они оформлены неверно (отдельные реквизиты отсутствуют либо в документах есть исправления), обязательно должна быть учтена при дальнейшей проверке отражения этих операций на счетах учета.

       Проверка  полноты и точности регистрации документа  в учетных регистрах.

       В результате данной процедуры аудитор получает достаточное количество доказательств того, что при принятии документов к учету соблюдены шесть основных принципов:

       - было достаточно оснований для  регистрации каждого документа; 

       - все документы, оформляющие проверяемые операции, зарегистрированы полностью;

       - все документы отражены в соответствии  с экономической сущностью операции  и по всем документам произведен  точный количественный и качественный  перенос данных в систему учета; 

       - все документы зарегистрированы  своевременно;

       - все документы зарегистрированы  в соответствующих данной хозяйственной  операции учетных регистрах; 

       - каждый документ принят к учету  единожды.

       Выборка документов, проверяемых в рамках данной процедуры, должна производиться  с учетом результатов предшествующих процедур. Особое внимание следует уделить документам, на которые не составлены графики документооборота, и операциям, по которым первичные документы отсутствуют либо в них отсутствуют определенные реквизиты.

       Таблица 4

Проверка  полноты оприходования ТМЦ, полученных от поставщиков