Анализ финансового состояния предприятия на основе бухгалтерской отчетности

Для целей налогообложения прибыли  расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости  от характера предоставленного кредита  или займа (текущего и (или) инвестиционного). Однако расходом признается только сумма  процентов, начисленных за фактическое  время пользования заемными средствами, и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Согласно статье 269 НК РФ [2] в учетной политике для целей налогообложения организация должна установить порядок определения предельной величины процентов:

• применение расчета и сравнения с долговыми обязательствами, выданными в том же квартале на сопоставимых условиях;
• применение предельной величины процентов, признаваемых расходом, равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

При выборе первого варианта налоговым  расходом признаются проценты, начисленные  по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных  налогоплательщиком по долговому обязательству  процентов существенно не отклоняется  от среднего уровня процентов, взимаемых  по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для  налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными  на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в  той же валюте на те же сроки в  сопоставимых объемах, под аналогичные  обеспечения. Существенным отклонением  размера начисленных процентов  по долговому обязательству считается  отклонение более чем на 20% в сторону  повышения или в сторону понижения  от среднего уровня процентов, начисленных  по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предприятия, установившие в  учетной политике второй вариант, все  равно применяют расчет, установленный  первым вариантом.

Предприятиями и организациями  могут использоваться различные  первичные учетные документы: унифицированные  первичные документы; документы, разрабатываемые  предприятиями самостоятельно.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия  предоставляют:

• выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;
• платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк:
• мемориальные ордера банка;
• выписки банка по ссудному счету;
• кредитные договоры;
• договоры займа;
• договоры залога;
• договоры страхования невозврата кредитов;
• дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Согласно п. 14 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в РФ, перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные  операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации  и главным бухгалтером или  уполномоченными ими на то лицами. Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства  считаются недействительными и  не должны приниматься к исполнению. Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному  и коммерческому кредиту.

Планом счетов бухгалтерского учета  устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому  бухгалтерскому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового  и налогового учета, применяемой  формой счетоводства может использовать различные регистры аналитического учета – карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.

Аналитический учет по кредитам и  займам на предприятии должен быть организован по:

• видам кредитов и займов (рублевый, валютный);
• банкам и прочим организациям и физическим лицам, у которых он был получен;
• целевому назначению кредитов;
• срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения 
  которых еще не наступил);
• участию в расчете налогооблагаемой прибыли.

Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет кредитов и займов у экономического субъекта поможет не только в работе бухгалтеру данного предприятия, но и проверяющим  лицам установить правильность начисления процентов по этим кредитам.

Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой  на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы  счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен включать образцы регистров  синтетического учета, описание принципов  их заполнения и взаимосвязи с  другими регистрами.

Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в  мемориальном ордере, которому присваивают  определенный номер. При журнально-ордерной форме счетоводства учет кредитов и  займов ведется в журнале-ордере ф. № 4.

Если бухгалтерский учет на предприятии  полностью компьютеризован, то в  программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как  правило, большой перечень самых  разнообразных форм. К наиболее часто  встречающимся в различных бухгалтерских  программах формам относятся: журнал-ордер  по счету; карточка по счету; анализ счета; обороты по счету на определенную дату.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит  отражение раздел (участок, бухгалтерский  счет), должна включать в себя:

• официальную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (бухгалтерский баланс по форме № 1, отчет о прибылях и убытках по форме № 2. приложение к балансу по форме № 5, отчет о движении денежных средств по форме № 3, отчет о движении капитала по форме № 4);
• отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Государственного комитета РФ по статистике;
• расчеты по налогам и платежам;
• регистры налогового учета;
• расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.

Этот раздел методики обязательно  содержит таблицу взаимной увязки показателей  форм отчетности (табл. 3.1).

Таблица 3.1. - Взаимоувязка форм отчетности

3.2. Анализ  практики использования счета  67 «Расчеты по долгосрочным кредитам  и займам». Применимость счета  67 «Расчеты по долгосрочным кредитам  и займам» в учете ООО «МК-Балтика»

Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения  информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и  займов, полученных организацией. Суммы  полученных ООО «МК-Балтика» долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту  счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчеты с  поставщиками и подрядчиками» и  т.д.

Долгосрочные займы, привлеченные ООО «МК-Балтика» путем выпуска  и размещения облигаций, учитываются  на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» обособленно. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то в учете ООО «МК-Балтика» делаются записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» и др. в корреспонденции со счетами 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и  займам» (по номинальной стоимости  облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной  стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Если облигации ООО «МК-Балтика» размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции  с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». Начисленные суммы  процентов учитываются обособленно.

На суммы погашенных ООО «МК-Балтика» кредитов и займов дебетуется счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и  займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Кредиты и займы, не оплаченные в  срок, учитываются обособленно.

Аналитический учет долгосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, и отдельным кредитам и займам.

На отдельном субсчете к счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и  займам» учитываются расчеты  с банками (ОАО АКБ «Инвестбанк») по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения более 12 месяцев.

Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается ООО «МК-Балтика» по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и  займам» (номинальная стоимость  векселя) и дебету счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» (фактически полученная сумма денежных средств) и 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный  процент, уплаченный кредитной организации).

Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств в ООО  «МК-Балтика» закрывается на основании  извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности.

При возврате ООО «МК-Балтика» (векселедержателем) денежных средств, полученных от кредитной  организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств, из-за невыполнения в  установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселю  своих обязательств по платежу производится запись по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции  со счетами учета денежных средств. При этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и  другими дебиторами, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на соответствующих счетах учета дебиторской  задолженности.

Аналитический учет дисконтированных векселей ведется по кредитным организациям, осуществившим учет (дисконт) векселей или иных долговых обязательств, векселедателям и отдельным векселям. Тем не менее, за все время своей работы ООО  «МК-Балтика» никогда подобных операций не проводило и, соответственно, таких  проводок не делало.

Таблица 3.2. - Учет краткосрочных кредитов, полученных ООО «МК-Балтика»