Налоговое администрирование по налогу на доходы физических лиц

Поступление администрируемых ФНС России доходов в бюджетную систему Нижегородской области, включая государственные внебюджетные фонды за январь-июль 2010-2011 гг. составило 66 124,68 млн. руб., в т.ч. в консолидированный бюджет РФ поступило 65 677,23 млн. руб.  (за аналогичный период в 2010 г. - 50 644,05 млн. руб.), из них поступление НДФЛ в консолидированный бюджеты субъектов РФ составило 16 674,97 млн. руб. (за аналогичный период в 2010 г. - 14 882,45 млн.руб.) Поступления от НДФЛ увеличились на 12%

Налоговое администрирование НДФЛ осуществляется налоговым органом по месту учета налогоплательщика в случае, если им является ИП, лицо, занимающееся частной практикой, а также физическое лицо, получающие определенные виды доходов, либо налоговым органом по месту учета налогового агента, являющегося источником выплаты дохода физическому лицу.

Администрирование НДФЛ ведется на основе представленных в установленном порядке форм налоговой отчетности налогоплательщиками и их налоговыми агентами в налоговый орган.  Основными формами налоговой отчетности по НДФЛ являются формы 1-НДФЛ, 2-НДФЛ, 3-НДФЛ и др.

Проанализируем данные по результатам контрольной работы (по НДФЛ) налоговых органов по Нижегородской области за 2007 – 2009 гг.

Таблица 1. 2. Результаты контрольной работы (по НДФЛ) налоговых органов по Нижегородской области за 2008-2010 гг[5], в руб.

По данным таблицы 1.2 можно сделать следующие выводы. Во-первых, камеральные налоговые проверки проводятся только в отношении НДФЛ, исчисленного ИП  и др. лицами, занимающимися частной практикой, а также физическими  лицами в отношении отдельных видов  доходов, указанных в статье 228 НК РФ, причем число таких проверок  заметно увеличивается. Так в 2008 г. было  проведено 50 923  камеральных проверок, тогда как в 2010 г. число аналогичных проверок возросло до 79 809. Процент выявленных в ходе проведения камеральных проверок на протяжении рассматриваемых 3-х лет составляет 9-11%.

Число проведенных выездных налоговых проверок в 2010 году составляет 1432 по НДФЛ, удерживаемому налоговыми агентами-организациями и  548 по НДФЛ, исчисленного ИП  и др. лицами, занимающимися частной практикой, а также физическими  лицами в отношении отдельных видов  доходов, указанных в статье 228 НК РФ.  Причем процент выявленных в ходе проведения выездных налоговых проверок в обоих случаях составляет 77-79%.

В 2010 г. доначисленные суммы налогов по результатам проверок по НДФЛ в общей сложности составили  983 056 руб., данный показатель на 139% выше, чем аналогичный показатель в 2008 г., и на 56%выше,  чем в 2009 гг.

Таким образом, можно отметить, что деятельность по  налоговому администрированию, в частности администрированию НДФЛ, год от года становится всё более эффективной. Налоговые органы проводят колоссальную работу по выявлению налоговых правонарушений, в том числе в области НДФЛ.

Причем деятельность налоговых органов по проведению контрольных мероприятий постоянно совершенствуется, о чем свидетельствуют данные вышеприведенной таблицы.

1.3.         Правовая база и основные элементы НДФЛ

Система налогового администрирования должна основываться на ясной нормативно-правовой базе, только в этом случае она будет эффективной.

В настоящее время порядок исчисления НДФЛ и порядок заполнения форм налоговой отчетности по НДФЛ регулируется следующими нормативными документами: 1. Налоговый кодекс РФ, часть 2, глава 23 «Налог на доходы физических лиц»; 2. Приказ Минфина России от 29.12.2009 г. №145н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) и порядка ее заполнения»; 3. Приказ ФНС России от 13.10.2006 № САЭ-3-04/706@ «Об утверждении формы 2-НДФЛ»  и др.

Изменения в законодательной базе относительно НДФЛ происходят постоянно.  В 2010, 2011 гг. в гл. 23 появилось много серьезных изменений (в 2010 г. изменилась форма налоговой декларации по НДФЛ, изменился порядок налогообложения материальной помощи, изменен порядок налогообложения доходов от реализации легковых автомобилей (п. 17.1 ст. 217 НК РФ) и др.) С 2011 г. Существенно скорректирован порядок излишне уплаченного НДФЛ. (п. 1 ст. 231 НК РФ). Суть данных и иных изменений за период 2010-2012 гг. представлена в Приложении 1.

Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, и физические лица, получающие доходы от источников в РФ, но не являющиеся налоговыми резидентами РФ. Налоговые резиденты  - физические лица вне зависимости от принадлежности к гражданству, фактически находящееся на территории РФ не менее 183 ка­лендарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения является совокупный доход физического лица, полученный им в календарном году, как в денежной форме, так и в натуральной, в том числе в виде материальной выгоды, полученной по вкладам в банках, в виде страховой выплаты, по ссудам и т. д.  К доходам, полученным как на территории РФ, так и за ее пределами (эти доходы определены статьей 208 НК РФ), относится около 20 видов, включая стипендии, пособия, пенсии, страховые выплаты при наступлении страхового случая, дивиденды и проценты.

Законодательством определено, что не подлежат налогообложению государственные пособия, все виды пенсий, все виды компенсационных выплат физическим лицам, отдель­ные суммы материальной помощи, выигрыши по облигаци­ям, лотереям, по вкладам в банки и др. (всего в ст. 217 НК РФ предусмотрено 51 позиция).

Для разных видов доходов, полученных физическим лицом – налоговым резидентом РФ, действуют следующие налоговые ставки, предусмотренные ст. 224 гл. 23 НК РФ: общая налоговая ставка в размере 13%; налоговая ставка по дивидендам и доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г. в размере 9%; специальная налоговая ставка по отдельным видам доходов в размере 35%; для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, по всем видам доходов, полученных ими на территории РФ, ст. 224 НК РФ установлена единая ставка в размере 30%. за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

Налоговым периодом для  НДФЛ признается календарный год.

1.4. Налоговая база по НДФЛ

Налоговая база определяется как сумма всех доходов налогоплательщика, полученных за налоговый период. Доходы налогоплательщика подразделяются на 3 вида: в денежной форме, в натуральной форме, в виде материальной выгоды.

Налоговая база определяется отдельно по каждой категории доходов, для которой, установлена различная налоговая ставка.

Доходом в натуральной форме признается доход, полученный от организаций и индивидуальный предпринимателей в виде товаров (работ, услуг), в частности:

- оплата организацией или индивидуальным предпринимателем за налогоплательщика товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;

- оплата труда в натуральной форме.

Налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и акцизов.

Налоговая база при получении доходов в виде материальной выгоды представлена в таблице 1.3.

Материальная выгода это особый вид дохода, который определяется в соответствии со ст.212 ПК РФ. Данный вид поступлений не связан с получением дохода за выполненный труд (работу, услугу) или реализованные товары. К доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, относятся:

•  материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с кредитными картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной карты;

Однако от НДФЛ освобождается материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков для индивидуального жилищного строительства; за пользование кредитными средствами, предоставленными банками, находящимися на территории РФ в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство при условии наличия права у налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, установленного подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

•   материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

•   материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

Таблица 1.3. Налоговая база при получении доходов в виде материальной выгоды

При определении налоговой базы по отдельным видам доходов НК устанавливает ряд особенностей. Например, такие особенности имеются по доходам, полученным по договорам страхования (ст. 213 НК) и договорам негосударственного пенсионного обеспечения (ст. 2131 НК), а также по доходам от долевого участия в деятельно­сти организации (ст. 213 НК) и по операциям с ценными бумагами (ст. 2141 НК) и др.

1.5. Налоговые вычеты по НДФЛ

При определении размера налоговой базы в отношении доходов по налоговой ставке 13% налогоплательщик имеет право на получение налоговых вычетов, которые разделены на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные (ст. 218 – 221 НК РФ). Также  ФЗ № 281-ФЗ от 25.11.2009 была введена ст.2201, предусматривающая налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с ФИСС.

1.Стандартный налоговый вычет.

Стандартный налоговый вычет регламентируется статьей 218 НК РФ. Он бывает двух видов: личный стандартный налоговый вычет (подп. 1—3 п. 1); стандартный налоговый вычет на содержание детей (подп. 4 п. 1).

Личный стандартный налоговый вычет предоставляется в размере 3000, 500 и 400 руб. Вычеты в 3000 и 500 руб. введены для категорий граждан, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 218 НК РФ. Вычет, равный 3000 руб., предназначается, например, лицам, получившим или перенесшим лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и инвалидам Великой Отечественной войны. Стандартный налоговый вычет в 500 руб. — Героям Советского Союза, Героям России, а также награжденным орденами Славы трех степеней. Данные вычеты ежемесячные и предоставляются без ограничений по размеру дохода физического лица.

Все остальные лица имеют право на стандартный налоговый вычет в 400 руб. Его применяют каждый месяц, пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 40 000 руб. При сравнении учитываются только суммы, которые выплачены одним и тем же налоговым агентом и облагаются по ставке 13%.

Если у налогоплательщика есть право на два и более личных вычета, предоставляется один, больший. Стандартный налоговый вычет на содержание детей в размере 1000 руб. предусмотрен на каждого ребенка, который живет на иждивении родителей (в том числе приемных), супругов родителей, а также опекунов и попечителей. Вычет назначается до того месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года и облагаемый НДФЛ по ставке 13%, не превысит 280 000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Стандартный налоговый вычет положен только на ребенка не старше 18 лет, а если он обучается на очном отделении, аспирант, ординатор, студент или курсант — не старше 24 лет. Право сохраняется во время академического отпуска учащегося.